【汇算清缴】期间费用明细表—2016企业所得税汇算清缴操作实务
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【汇算清缴】期间费用明细表—2016企业所得税汇算清缴操作实务
一年一度的企业所得税汇算清缴已经来临。按照《企业所得税法》规定，企业应当自年度终了之日起5个月内，向税务机关报送年度企业所得税申报表，并汇算清缴结清应缴应退税款。从2月申报期开始，申报姐每天会在【神计报税】公众号里陆续推送2016汇算清缴报表的填写方法，每天一张小表。你最想了解2016汇算清缴哪张报表的填写方法呢？请在文末给我留言吧~~根据税法规定，5月底前都可以做汇算清缴的申报，因此我们建议填写申报时间为每月申报期之后，以避开高峰期。今天我们要说的是：A104000期间费用明细表一、表样（如下）：A104000期间费用明细表行次项&&&&&&& 目销售费用其中：境外支付管理费用其中：境外支付财务费用其中：境外支付1234561一、职工薪酬****2二、劳务费**3三、咨询顾问费**4四、业务招待费****5五、广告费和业务宣传费****6六、佣金和手续费7七、资产折旧摊销费****8八、财产损耗、盘亏及毁损损失****9九、办公费****10十、董事会费****11十一、租赁费**12十二、诉讼费****13十三、差旅费****14十四、保险费****15十五、运输、仓储费**16十六、修理费**17十七、包装费****18十八、技术转让费**19十九、研究费用**20二十、各项税费****21二十一、利息收支****22二十二、汇兑差额****23二十三、现金折扣*****24二十四、其他25合计(1+2+3+…24)二、适用范围：1、本表适用于填报一般企业、金融企业的收入和支出报表的两类纳税人填报（一般企业的收入和支出报表可戳此链接直接回顾：；金融企业的收入和支出报表可戳此链接直接回顾：）。2、填报A103000《事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》的纳税人不填报本表。三、填报口径：本表依据会计口径填报，会计与税法差异在A105000《纳税调整项目ing洗标填报》：1、纳税人根据《企业会计准则》、《小企业会计准则》、《企业会计制度》、《分行业会计制度》规定，填报“销售费用”、“管理费用”和“财务费用”等项目。2、商业银行、保险公司、证券公司等金融企业“业务及管理费”科目情况填报在“销售费用”列中。3、企业需要分析填报，本表项目无法与各个企业的会计科目一一对应。4、无项目列示的全部在其他中列示，进而满足以下逻辑关系：第25行第1列“销售费用”合计=表A行“销售费用”；第25行第3列“管理费用”合计=表A行“管理费用”；第25行第5列“财务费用”合计=表A行“财务费用”。（查看A100000可戳此链接直接回顾：）。四、填写注意事项：“境外支付”填报的“向境外支付的相关明细项目的金额”非在境外支付的项目1、“境外支付”填报在销售费用、管理费用和财务费用科目进行核算的向境外支付的相关明细项目的金额，不是在境外支付的项目的金额；2、关注劳务费、咨询顾问费、佣金和手续费、运输仓储费、修理费、技术转让费和研究费用等需要披露的项目是否有向境外支付；3、“境外支付”项目还需要关注税前扣除凭证要求。《期间费用明细表》明细科目可以填负数纳税人当年度会计核算时，如果贷方发生额大于借方发生额，期末结转损益的余额为负数，本表的项目可以填负数，最常见负数项目第21行的“二十一、利息收支”项目。其他项目为负数需要纳税调整的，也按照负数填写，其调整在A105000《纳税调整项目明细表》填报。
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企业所得税汇算清缴填报方式及具体流程
主 要 内 容1、 工资薪金支出相关政策解析及风险点提示 2、职工福利费相关政策解析、税会差异比较及风险提示 3、社会保险费和住房公积金税前扣除政策界限、差异分析及风险提示4、职工教育经费扣除政策解析及税会差异分析5、工会经费税前扣除政策解析及风险点提示 6、业务招待费相关政策解析7、广告费和业务宣传费政策解析8、借款费用相关政策解析及涉税风险点提示 9、劳动保护支出、员工服饰费政策解析及风险点提示02014年度申报表介绍一、修订申报表的背景 现行申报表已经实施6年，对于组织收入，协助纳税人履行纳税义务，强化企 业所得税汇算清缴，推进企业所得税科学化、专业化、精细化管理发挥了积极作用。 随着新的企业所得税法的深入落实，现行申报表已不能满足纳税人和基层税务机关 的需求。 （一）新的政策不断出台，现行申报表没有及时修改，纳税人很难准确履行 纳税义务，导致纳税人填报差错率较高，税收风险加大。 例如： 《财政部国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》 （财税〔2014〕75号）规定：企业持有的固定资产，单位价值不超过5000元的，可 以一次性在计算应纳税所得额时扣除。企业在日前持有的单位价值不 超过5000元的固定资产，其折余价值部分，日以后可以一次性在计算应 纳税所得额时扣除。思考： 2013年以前购买的可以享受吗？12014年度申报表介绍一、修订申报表的背景（二）过于简单的表格、结构的不合理，导致申报表信息采集量不 足，在新形下难以满足税务机关加强所得税风险管理、后续管理以及税收 收入分析等需求，严重制约了税收管理水平的提高。 例如：A105000《纳税调整项目明细表》第26行：“（十三）跨期 扣除项目”：填报维简费、安全生产费用、预提费用、预计负债等跨期扣 除项目调整情况。第1列“账载金额”填报纳税人会计核算计入当期损益的 跨期扣除项目金额；第2列“税收金额”填报按照税法规定允许税前扣除的 金额；若第1列≥第2列，将第1-2列余额填入第3列“调增金额”；若第1列 ＜第2列，将第1-2列余额的绝对值填入第4列“调减金额”。老表填在纳税 申报表弟40行“其他”项目。 （三）今年税务总局推进便民办税春风行动，转变管理方式，减少 和取消行政审批，减少进户执法，税务机关仅通过申报表掌握纳税人涉税 信息，这对申报表的功能提出了更高要求。为此，需要对申报表做出修订 和完善。22014年度申报表介绍二、修订申报表的主要内容 修订后的申报表共41张，1张基础信息表，1张主表，6张收入费用明细表，15张纳 税调整表，1张亏损弥补表，11张税收优惠表，4张境外所得抵免表，2张汇总纳税表。与 现行16张表格相比，虽然增加了25张，但由于许多表格是选项，纳税人有此业务的，可 以选择填报，没有此业务的，可以不填报。从纳税人试填情况统计、分析，平均每一纳 税人填报的表格为12张，与现行申报表16张相比，略有下降，但信息量却又大幅度提高。 （一）基础信息表 此表反映纳税人的基本信息，包括名称、注册地、行业、注册资本、从业人数、 股东结构、会计政策、存货办法、对外投资情况等，这些信息，既可以替代企业备案资 料（如资产情况及变化、从业人数，可以判断纳税人是否属于小微企业，小微企业享受 优惠政策后，就无需再报送其他资料）；也是税务机关进行管理所需要的信息。32014年度申报表介绍（二）主表 主表结构与现行报表没有变化，体现企业所得税纳税流程，即在会计利润的基础 上，按照税法进行纳税调整，计算应纳税所得额，扣除税收优惠数额，进行境外税收抵 免，最后计算应补（退）税款。 （三）收入费用明细表 收入费用明细表主要反映企业按照会计政策所发生的成本、费用情况。这些表格， 也是企业进行纳税调整的主要数据来源。 （四）纳税调整表 纳税调整是所得税管理的重点和难点，现行申报表中仅1张纳税调整表，该表功 能就是将纳税人进行纳税调整后结果进行统计、汇总，没有体现政策和过程，也不反映 税收与会计的差异，税务机关很难判断出其合理性及准确性。因此，本次修改后的申报 表，将所有的税会差异需要调整的事项，按照收入、成本和资产三大类，设计了15张表 格，通过表格的方式进行计算反映，既方便纳税人填报；又便于税务机关纳税评估、分 析。42014年度申报表介绍（五）亏损弥补表 本表反映企业发生亏损如何结转问题，既准确计算亏损结转年度和限额，又便于税 务机关进行管理 （六）税收优惠表 现行申报表仅设1张优惠表，该表仅把企业所享受的优惠数额进行汇总，没有体现 各项优惠条件及计算口径，不利于税务机关审核其合理性和合规性。本次修改后的申报 表，将目前我国企业所得税税收优惠项目共有39项，按照税基、应纳税所得额、税额扣 除等进行分类，设计了11张表格，通过表格的方式计算税收优惠享受情况、过程。既方 便纳税人填报；又便于税务机关掌握税收减免税信息，核实优惠的合理性，进行优惠效 益分析。 （七）境外所得抵免表 本表反映企业发生境外所得税如何抵免以及抵免具体计算问题。 （八）汇总纳税表 本表反映汇总纳税企业的总分机构如何分配税额问题。52014年度申报表介绍三、申报表的特点：第一：新申报表导致企业涉税风险加大第二、新申报表设计复杂、填写项目详细、填报难度加大第三、所得税政策更全面地反映在报表体系中62014年度申报表介绍第一：新申报表导致企业的涉税风险加大 （一）基础信息表反映的风险 1、居民纳税人基本情况填报要求与工商管理不协调，导致涉税风险的涉 税风险。 《企业基础信息表》要求填列信息： 注册资本：填报全体股东或发起人在公司登记机关依法登记的出资或认缴 的股本金额。 工商管理变化： 《公司法》修订，实缴资本制改为认缴资本制，《企业信息公示制度》， 要求企业信息上网公示，引起税收一系列连锁反应。 存货成本计价方法、固定资产折旧方法、坏账损失核算方法等都要求进 行勾选。企业前5名股东、前5名被投资者证件种类、号码、经济性质、投资比 例等72014年度申报表介绍（二）表内项目、数据填报要求增加的风险 例如1：A104000《期间费用明细表》中：对管理费用、销售费用、财务费用，单独设 置列次填报“境外支付”金额。 境外支付业务涉税分析：预提所得税、个人所得税、流转税等、关联交易等。82014年度申报表介绍例如2:未按权责发生制确认收入纳税调整明细表92014年度申报表介绍（三）以前年度发生应扣未扣支出常见问题、政策解析及风险管理 1、什么是以前年度应扣未扣支出？2、应扣未扣支出，所得税处理的原则是什么？3、以前年度应扣未扣支出，允许企业所得税税前补扣的范围包括哪些？4、应扣未扣支出，实际操作中的五种情况及税务处理5、应扣未扣支出涉税风险管理102014年度申报表介绍1、什么是以前年度应扣未扣支出？ 以前年度应扣未扣支出：是指企业以前年度实际发生的、按照税收规定允 许在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出。 2、应扣未扣支出，所得税处理的原则是什么？ 《企业所得税法实施条例》第九条：企业应纳税所得额的计算，以权责发生 制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和 费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的 收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 企业发生了应扣未扣支出，还允许企业所得税前补扣吗？如何补扣？”112014年度申报表介绍《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》 （国家税务总局公告2012年第15号）： 对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除 而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目 发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。 企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所 得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出，或盈利企业 经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再 按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款，并按前款规定处理。122014年度申报表介绍3、以前年度应扣未扣支出，允许企业所得税税前补扣的范围包括哪些？ （1）成本类：主营业务成本、其他业务成本、财产转让成本、股权转让成本等 （2）费用类：管理费用、销售费用、财务费用。 （3）税金类： （4）损失类： （5）其他支出类： （6）因未及时提供合法有效票据而未得到税前扣除的损失。 《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号） 第六条关于企业提供有效凭证时间问题：企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于 各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账 面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。13主 要 内 容4、应扣未扣支出，实际操作中的五种情况及税务处理 第一种情况：支出在以前年度实际发生，企业既进行了会计处理，也取得了合法有效 凭证，但在所得税申报时少扣除了导致产生以前年度发生的支出应扣未扣； 第二种情况：支出在以前年度实际发生，但会计上忘记做处理，企业所得税申报时也 就没有扣除。企业在以后年度发现了，会计按差错更正进行了追溯调整，也已取得合法 有效凭证； 第三种情况：支出在以前年度实际发生，但会计上忘记做处理，企业所得税申报时也 就没有扣除。企业在以后年度发现了，但金额较小，企业会计上就按未来使用法，直接 进入了当期成本费用，同时也取得了合法有效凭证； 第四种情况：支出在以前年度实际发生，但会计上忘记做处理，企业所得税申报时也 就没有扣除。企业在以后年度发现了，会计进行了处理，但是已经永远无法取得合法有 效凭证. 第五种情况：支出在以前年度实际发生，但企业当时未取得发票，但企业能证明费用 已经发生了，因此会计上已经做费用处理。6年以后才取得票据该处和处理？142014年度申报表介绍5、应扣未扣支出涉税风险管理 （1）必须是企业自行发现的 思考：如果税务机检查时，发现纳税人以前年度应扣未扣支出，如何处理？ （2）必须是企业实际发生的 （3）权责发生制原则要求应扣未扣支出强调会计处理在先。 第一：费用实际发生时，已经按权责发生制进行会计处理。 第二：以后年度发现，当时未进行会计处理的，会计要追溯调整。 《北京国税2012年汇算清缴政策》企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在 企业所得税税前扣除而未扣除或者少扣除的支出是指企业在以前年度已经进行会计处理， 但因财务会计处理规定与税法规定不一致或企业对政策理解有错误造成企业以前年度未 扣除的支出。152014年度申报表介绍资产损失类应扣未扣支出，要求会计处理在先 《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》的公告》（国家税务总局公告2011年第 25号） 第三条：准予在企业所得税税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述 资产过程中发生的合理损失（以下简称实际资产损失），以及企业虽未实际处置、转让 上述资产，但符合《通知》和本办法规定条件计算确认的损失（以下简称法定资产损 失）。 第四条：企业实际资产损失，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报 扣除；法定资产损失，应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法 定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。162014年度申报表介绍6、应扣未扣支出补扣在新申报表中的处理A00000《企业基础信息表》表头项目显示： 纳税人根据具体情况勾选“正常申报”、“更正申报”、“补充申报”。（将企业所得税年度申报分为三种申报方式：正常申报、更正申报、补充申报）正常申报：申报期内，纳税人第一次年度申报为“正常申报”； 更正申报：申报期内，纳税人对已申报内容进行更正申报的为“更正申报” 补充申报：申报期后，由于纳税人自查、主管税务机关评估等发现以前年度申报有 误而更改申报为“补充申报”。172014年度申报表介绍第三、新申报表设计复杂、填写项目详细、填报难度加大 1、政府补助收入：满足不征税条件的填写”A105040”专项用途财政性资金纳税调 整明细表，并同时调整与不征税收入对应资产的不能扣除的折旧额，填写资产折旧、摊 销情况及纳税调整明细表；不满足不征税的，填写“A105020”未按照权责发生制确认收 入纳税调整明细表； 2、中途转让股权转让填写A105030投资收益纳税调整明细表；撤资减资及被投资单 位清算收回投资填写A107011符合条件的居民企业之间的故乡、红利等权益性投资收益明 细表。 3、高新技术企业同时处于两免三减半2等定期减免过项目的优惠，例如从事国家重 点扶持的基础设施项目或符合条件的技术转让所得项目等项目，申报表如何填列？ 例如：高新技术企业总所得额是1000万，技术转让所得是800万，A107041高新技术企业 优惠情况及明细表“减免税金额”如何填列？是填1000*10%；还是[（） +300*50*]*10%;“A107040”第29行“项目所得额按法定税率减半征收企业所得税叠加享 受减免税优惠的金额是多少?(国税函〔号):居民企业被认定为高新技术企业， 同时又处于《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》（国发[2007]39号）第 一条第三款规定享受企业所得税“两免三减半”、“五免五减半”等定期减免税优惠过 渡期的，该居民企业的所得税适用税率可以选择依照过渡期适用税率并适用减半征税至 期满，或者选择适用高新技术企业的15%税率，但不能享受15%税率的减半征税。 第四、所得税政策更全面地反映在报表体系中182014年度申报表介绍四、企业所得税纳税申报表的设计原理分析 原理：税法是设计纳税申报表的法理依据。（一）直接法公式：应纳税所得额=每一纳税年度的收入总额―不征税收入―免税收 入―各项扣除-允许弥补的以前年度亏损。应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额（二）间接法公式：应纳税所得额=会计利润+纳税调增-纳税调减应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额192014年度申报表介绍?三、利润总额（10+11-12） ? 减：境外所得（填写A108000、A108010） ? 加：境外应税所得抵减境内亏损（填写A108000） ?四、纳税调整后所得（13-14+15-16-17+18） ? 减：弥补以前年度亏损（填写A106000） ? 减：所得减免（填写A107020） ? 减：抵扣应纳税所得额（填写A107030） ?五、应纳税所得额（19-20-21-22） ? 税率（25%） ?六、应纳所得税额（23×24） ? 减：减免所得税额（填写A107040） ? 减：抵免所得税额（填写A107050） ?七、应纳税额（25-26-27） ? 加：境外所得应纳所得税额（填写A108000） ? 减：境外所得抵免所得税额（填写A108000） ?八、实际应纳所得税额（28+29-30） ? 减：本年累计实际已预缴的所得税 ?九、本年应补（退）所得税额（31-32）202014年度申报表介绍?五、2014年度最新申报政策变化??（一）分公司参加年度汇算清缴国家税务总局公告关于发布《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申 报表(2014年版)等报表》的公告国家税务总局公告2014年第28号第二条：跨地区经营 汇总纳税企业的分支机构，使用《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税 申报表（A类，2014年版）》进行年度企业所得税汇算清缴申报。 （二）房地产企业成本对象专项报告由事前报送变为所得税申报时报送 《国家税务总局关于房地产开发企业成本对象管理问题的公告》国家税务总局公告 2014年第35号：房地产开发企业应依据计税成本对象确定原则确定已完工开发产品 的成本对象，并就确定原则、依据，共同成本分配原则、方法，以及开发项目基本 情况、开发计划等出具专项报告，在开发产品完工当年企业所得税年度纳税申报时， 随同《企业所得税年度纳税申报表》一并报送主管税务机关。 房地产开发企业将已确定的成本对象报送主管税务机关后，不得随意调整或相互 混淆。如确需调整成本对象的，应就调整的原因、依据和调整前后成本变化情况等 出具专项报告，在调整当年企业所得税年度纳税申报时报送主管税务机关。? ??企业所得税收入税收政策解析及申报实务一、分期收款方式销售货物税收政策、税会差异 （一）会计核算的规定 （二）企业所得税法实施条例&&规定 （三）分期收款销售货物案例分析22企业所得税收入税收政策解析及申报实务（一）会计核算的规定： 《企业会计准则14号收入》规定，满足销售实现条件时，合同或协议价款 的收取采用递延方式，实质具有融资性质的，应按应收的合同或协议价款的公 允价值确定销售商品收入金额；应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差 额，应在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。依据 《准则》，企业在销售实现时确认收入，收入金额按合同或协议价款的公允价 值计量，并按其计算应交纳的增值税，同时结转相应成本。合同或协议价款与 其公允价值之间的差额，按应收款项的摊余成本和实际利率，计算确定的金额 进行摊销，作为财务费用抵减处理。税法规定及财税处理差异《增值税暂行条 例23企业所得税收入税收政策解析及申报实务(二）&&企业所得税法实施条例&&第二十三条规定：以分期收款方式销售货物的，应按合同约定的收款日期确认收入的实现， 收入金额为合同或协议分期收款的金额，当期确认应税所得，计算应交所得税。收入的确认时间：合同约定的收款日期收入的确认金额：合同或协议的价款执行企业会计准则的企业，因税会存在差异，年末要进行应纳税所得额的调整。24企业所得税收入税收政策解析及申报实务（三）分期收款销售货物案例分析：日，甲公司采用分期收款方式给客户销售设备一台，合同约定销售价 格为300万元，从2011年起分三年于每年的1月1日等额收取，该套设备的成本为240万元， 现销的公允价值为270万元。 企业的会计处理： 2010年12月销售实现，企业的会计处理 借：应收账款 35,100,000 贷：主营业务收入 2,700,000 应交税费-应交增值税-销项税额 5,100,000 未实现融资收益 300,000 借：主营业务成本 2,400,000 贷：存货 2,400,000 2010年税收不确认收入，会计上已经确认的收入应当调减当期应纳税所得额270万 元，会计上已经确认的成本应当调增当期应纳税所得额240万元,合计调减应纳税所得额 30万元。25企业所得税收入税收政策解析及申报实务2011年会计处理： 日收取货款 借：银行存款 贷：长期应收款 借：未实现融资收益 贷：财务费用1,170,0001,170,000 100,000 100,0002011年税收确认收入100万，成本80万元，会计不确认收入和成本；应当调整增加应 纳税所得额20万元，（A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表填写）。在当期 会计确认的融资收益10万元，应当调整减少应纳税所得额，2011年合计应当调增应纳税 所得额10万元。（未实现融资收益在A105000“纳税调整项目明细表第22行“与未实现融 资收益相关在当前确认的财务费用”调减10万） 2012年、2013年与2011年一样调整。26企业所得税收入税收政策解析及申报实务二、跨期收取的租金、利息、特许权使用费收入税收政策解析、税会差异（一）租金收入包括哪些范围？（二）租金收入的纳税义务发生时间 （三）租金收入的会计处理 （四）租金收入税会差异案例分析 （五）租金收入的风险点提示27企业所得税收入税收政策解析及申报实务（一）租金收入包括哪些范围？企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用 权取得的租金收入。 （二）租金收入的纳税义务发生时间 企业所得税法实施条例第9条：租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确 认收入的实现。 《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》国税函[2010]79号 关于租金收入确认问题 根据《实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的 使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的 实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的， 根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入， 在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。 该文件在解决一个问题：租赁期3年，租金90万，如果按条例在应付租金日期确认收 入90万，会计每年确认30万，存在提前纳税问题，税会差异太大，于是出台国税函 [2010]79号，该文件只适用于跨年度且提前一次性支付，如果是分期支付，前5年后5年 各支付，该文件没有做出规定，所以要正确理解这个文件的应用条件。28企业所得税收入税收政策解析及申报实务（三）租金收入的会计处理 大准则―出租包装物和商品的租金收入计入“其他业务收入” 小准则――“营业外收入”29企业所得税收入税收政策解析及申报实务（四）租金收入税会差异案例分析 甲公司出租房屋给乙公司，签订房屋租赁合同：租期3年，从日起至 日止，3年租金30万元，日一次性收取3年租金。 会计处理：按权责发生制分年度确认收入10万元， 企业所得税的处理：分期均匀在企业所得税前扣除。税会不存在差异。 （五）风险提示： （1）如果不是提前一次性收取租金的,其他的租金业务应按应付租金日期确认收入， 收到租金确认收入，没有收到租金也要确认收入。 （2）会计采取收付实现制的纳税人，按应付租金日期调整为应纳税所得额。 免租期合同：建议不要签订免租期合同，出现营业税、房产税纳税风险，财税 【号免租期也要按房产余值缴纳房产税。30企业所得税收入税收政策解析及申报实务（四）租金收入税会差异案例分析 甲公司出租房屋给乙公司，签订房屋租赁合同：租期3年，从日起至 日止，3年租金30万元，日一次性收取3年租金。 会计处理：按权责发生制分年度确认收入10万元， 企业所得税的处理：分期均匀在企业所得税前扣除。税会不存在差异。 （五）风险提示： （1）如果不是提前一次性收取租金的,其他的租金业务应按应付租金日期确认收入， 收到租金确认收入，没有收到租金也要确认收入。 （2）会计采取收付实现制的纳税人，按应付租金日期调整为应纳税所得额。 免租期合同：建议不要签订免租期合同，出现营业税、房产税纳税风险，财税 【号免租期也要按房产余值缴纳房产税。31企业所得税收入税收政策解析及申报实务三、超过12个月的建筑施工劳务税收政策解析及纳税调整 （一）主营业务收入的构成 （二）主营业务收入（成本）的会计核算（三）施工劳务相关税收政策解析（四）建筑施工劳务收入税会差异案例分析32企业所得税收入税收政策解析及申报实务（一）主营业务收入的构成 建筑安装企业的主营业务收入，主要是工程价款结算收入。由合同规定的初始收入、 因合同变更、索赔、奖励等形成的收入组成。 （二）主营业务收入（成本）的会计核算 企业会计准则第15号建造合同 第十八条 在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确 认合同收入和合同费用。 第十九条 固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件： 1、合同总收入能够可靠地计量； 2、与合同相关的经济利益很可能流入企业； 3、实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量； 4、合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。 第二十五条 建造合同的结果不能可靠估计的，收入费用的确认： 1、按收回的价款做收入确认 2、按实耗的劳务成本做支出确认 3、二者的差额做当期损失认定。33企业所得税收入税收政策解析及申报实务（一）主营业务收入的构成 建筑安装企业的主营业务收入，主要是工程价款结算收入。由合同规定的初始收入、 因合同变更、索赔、奖励等形成的收入组成。 （二）主营业务收入（成本）的会计核算 企业会计准则第15号建造合同第十八条 在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠 估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。 第十九条 固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件： 1、合同总收入能够可靠地计量； 2、与合同相关的经济利益很可能流入企业； 3、实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量； 4、合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。 第二十五条 建造合同的结果不能可靠估计的，收入费用的确认： 1、按收回的价款做收入确认 2、按实耗的劳务成本做支出确认 3、二者的差额做当期损失认定。34企业所得税收入税收政策解析及申报实务企业确定合同完工进度可以选用下列方法： 1、累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例。 2、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例。 3、实际测定的完工进度。 （三）施工劳务相关税收政策解析 《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知 》 国税函〔号 企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百 分比）法确认提供劳务收入。 1.提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件： （1）收入的金额能够可靠地计量； （2）交易的完工进度能够可靠地确定； （3）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。 2、企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法： （1）已完工作的测量； （2）已提供劳务占劳务总量的比例； （3）发生成本占总成本的比例。35企业所得税收入税收政策解析及申报实务3、企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据 纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后 的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前 纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。36企业所得税收入税收政策解析及申报实务（四）建筑施工劳务收入税会差异案例分析 某建筑企业签订了一项总金额为270万元的固定造价合同，合同完工进度按照累计实 际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。工程于2007年2月开工，预计2009年9 月完工。最初预计的工程总成本为250万元，到2008年底，由于材料价格上涨等调整了预 计总成本，预计工程总成本为300万元。该建筑企业于2009年7月提前两个月完成了建造 合同，工程质量优良，客户同意支付奖励款30万元。该建筑工程其他有关资料如下 2007年累计实际发生成本80万元，预计完成合同尚需成本170万元，结算合同价款 100万元，实际收到价款80万元。 2008年累计实际发生成本210万元（本年130万元），预计完成合同尚需成本90万元， 结算合同价款110万元，实际收到价款90万元。 2009年累计实际发生成本295万元（本年85万元），预计完成合同尚需成本0万元， 结算合同价款90万元，实际收到价款130万元。37企业所得税收入税收政策解析及申报实务2008年会计处理： 2008年完工进度=210/300=70% 2008年确认收入270×70%-86.4=102.6万 2008年确认合同成本300×70%-80=130万 2008年合同毛利102.6―130=-27.4万 借：主营业务成本 130万 贷： 主营业务收入 102.6万 工程施工-合同毛利 27.4万 预计合同损失（300-270）×（1-70%）=9万 借：资产减值损失 9万 贷：存货跌价准备 9万 2008年收入与成本税会不存在差异，不需要调整；计提的资产减值损失减少了会 计利润，所得税法规定：企业计提的各项准备金，除国务院、国家税务总局明确规定允 许扣除的外，一律不允许税前扣除，因此08年要调增应纳税所得额9万元。38企业所得税收入税收政策解析及申报实务2009年的会计处理： 登记实际发生的合同成本 借：工程施工―合同成本 85万 贷：原材料、应付职工薪酬等科目 85万 登记结算的合同价款 借：应收账款 90万 贷：工程结算 90万 实际收到的合同价款 借：银行存款 130万元 贷：应收账款 130万 确认当年的合同收入及合同成本，2009年确认收入（270+30）―（86.4+102.6）=111 万；2009年确认合同成本295-80-130=85万；2009年合同毛利111-85=26万 借：主营业务成本 85万 工程施工-合同毛利 26万 贷：主营业务收入 111万 同时将工程结算与工程施工对冲 借：存货跌价准备 9万（直接在A105000纳税调整项目明细表弟32行“资产减值准 备金调减9万，以前有专门的资产减值准备金调整表，先已经取消） 贷：主营业务成本 9万39企业所得税收入税收政策解析及申报实务2007年会计处理： 登记实际发生的合同成本 借：工程施工―合同成本 80万 贷：原材料、应付职工薪酬等科目80万 登记结算的合同价款 借：应收账款 100万 贷：工程结算 100万 实际收到的合同价款 借：银行存款 80万元 贷：应收账款 80万 2007年完工进度80/250=32%；2007年确认收入270×32%=86.4万；2007年确认合同成 本250×32%=80万；2007年合同毛利86.4―80=6.4万 借：主营业务成本 80万 工程施工-合同毛利 6.4万 贷：主营业务收入 86.4万 2007年的税务处理也是按完工百分比法，税会不存在差异，不需要调整。40企业所得税收入税收政策解析及申报实务四、转让股权收入税收政策解析、纳税调整及风险提示 （一）处置股权的三种方式 （二）中途转让股权收入政策分析 （三）企业清算方式股权处置政策解析 （四）撤资减资方式的处置股权政策解析 （五）处置股权的案例分析（六）所得税申报表的填写（七）处置股权税收政策筹划思路及纳税调整风险点41企业所得税收入税收政策解析及申报实务（一）处置股权的三种方式 中途转让 (在A105030投资收益纳税调整明细表） 企业清算 （在A107011符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收 益撤资减资 优惠明细表） （二）中途转让股权收入政策分析 国税函[2010]79号：企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续 时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所 得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按 该项股权所可能分配的金额。 中途转让股权所得或损失=股权转让收入―股权投资成本 考虑：股权转让收入金额较大，可否分年度缴纳企业所得税？ 《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》国家税 务总局公告2010年第19号 ：企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、 债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非 货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。42企业所得税收入税收政策解析及申报实务（三）企业清算方式股权处置政策解析《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》财政部 财税〔2009〕60号：被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业 累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所 得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东 的投资转让所得或损失。清算方式股权转让所得或损失=分得剩余资产―确认的股息所得―投资成本43企业所得税收入税收政策解析及申报实务（四）撤资减资方式的处置股权政策解析 《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》 国家税务总局公告2011年第34号 投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应 确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比 例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。 被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资企业不得调整减 低其投资成本，也不得将其确认为投资损失。*（特指减资的情况下） 撤资减资方式股权转让所得或损失=取得的资产―相当于初始投资收回的金额―确认 的股息红利 结果为正数？ 撤资情况下结果为负数？确认为股权转让损失 减资情况下结果为负数？不确认股权转让损失44企业所得税收入税收政策解析及申报实务（五）处置股权的案例分析 A居民企业2014年转让持有的Y公司20%的股权，转让价格550万元，该股权是A 企业2009年用计税基础为180万元，不含税售价为300万元的自产刚材换取的。2014年股 权转让时，A企业对该股权权益法核算账面成本为400万元，核算投资收益为175万元。Y 公司累计未分配利润300万元，盈余公积100万元，分析三种方式股权处置所得。 股权的计税基础=300×1.17=351 1、直接转让股权方式所得=550―351=199万元 2、撤资减资方式股权转让所得=550―351―（300+100）×20%=119 3、清算方式处置股权所得=550―（300+100）×20%―351=119 （六）所得税申报表的填写： 直接转让股权填写：在A105030第六行 撤资减资及清算处置股权：在A107011表填列45企业所得税收入税收政策解析及申报实务（七）处置股权税收政策筹划思路及纳税调整风险点 1、权益法核算下，会计转让股权收入与税法股权转让收入差异的调整 （1）如果会计调增初始投资成本的，转让收入调增处理； （2）持有期间，投资成本调整增加金额，转让环节调增应纳税所得额；（按照所享 有被投资单位所有者权益的部分调增投资成本的） （3）持有期间，投资成本调整减少的金额，转让环节调减应纳税所得额 例如A投资400万元，占B20%的股份，B的所有者权益金额是2500万元，A按权益法应 当享有的份额计算的投资成本是0万，会计做借：长期股权投资100万，贷： 营业外收入100万；所得税不征税，投资当年调减应纳税所得额100万。 假如转让环节转让收入1000万元，会计确认转让所得500万元；企业所得税采取历史成本 计税基础确认转让所得，调增应纳税所得额100万元。 2、投资环节股权成本计税基础的确定是否有相关有效凭证支持；（以货物、不动产） 3、股权转让、撤资减资两者有筹划空间吗？ 4、先分配后转让与直接转让的筹划46企业所得税收入税收政策解析及申报实务五、 视同销售收入税收政策解析及纳税调整（一）哪些业务需要视同销售确认收入？（二）视同销售收入金额如何确认？是按公允价值还是购入时的价格确认？ （三）视同销售业务案例分析47企业所得税收入税收政策解析及申报实务（一）哪些业务需要视同销售确认收入？ 《企业所得税法实施条例》第二十五条 企业发生非货币性资产交换，以及将货物、 财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途 的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规 定的除外。关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知国税发[2009]31号 第七条 企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或 投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售。 将资产在总分支机构间转移是否视同销售呢？《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》 国税函〔号 根据《中华人 民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定，现就企业处置资产的所得税处理问 题通知如下：48企业所得税收入税收政策解析及申报实务一、企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属 在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产 的计税基础延续计算。 （一）将资产用于生产、制造、加工另一产品； （二）改变资产形状、结构或性能； （三）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）； （四）将资产在总机构及其分支机构之间转移； （五）上述两种或两种以上情形的混合； （六）其他不改变资产所有权属的用途。 二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处 置资产，应按规定视同销售确定收入。 （一）用于市场推广或销售； （二）用于交际应酬； （三）用于职工奖励或福利； （四）用于股息分配； （五）用于对外捐赠； （六）其他改变资产所有权属的用途。 哪些业务不需要视同销售呢？内部处置资产49企业所得税收入税收政策解析及申报实务（二）视同销售收入金额如何确认？是按公允价值还是购入时的价格确认？ 《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》 国税函〔号第三条规定： 属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购 的资产，可按购入时的价格确定销售收入。 《 国家税务总局关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知》 国税函 【号 ：处置资产确认问题。《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理 问题的通知》（国税函〔号）第三条规定，企业处置外购资产按购入时的价 格确定销售收入，是指企业处置该项资产不是以销售为目的，而是具有替代职工福利 等费用支出性质，且购买后一般在一个纳税年度内处置。*按外购的价格一定是给职工 发放福利，发给外面的企业和个人按出售时的市场价格。50企业所得税收入税收政策解析及申报实务（三）视同销售业务案例分析 A公司将自产的货物售价为60000元（不含增值税）成本为40000元的一批Y产品 无偿赠送给市中心小学。做会计处理如下： 借： 营业外支出 70200 贷：库存商品 40000 应交税费-增值税-销项税额 10200 企业所得税的处理： 1、资产的所有权已经发生了转移，确认视同销售收入6万元，视同销售成本2元， 视同销售调增应纳税所得额2万元。A105010填写 2、视同销售的确认的收入是否能作为业务招待费、广告宣传费的扣除基数？ 3、捐赠额扣除：判断是否为公益性捐赠？会计利润12%范围内扣除。调增应纳 说所得额70200元。A105070表填写。51企业所得税收入税收政策解析及申报实务六、政府补助税收政策解析、纳税调整及申报表填列（一）不征收收入的范围：（二）国务院规定的其他不征税收入有哪些？ （三）企业可否放弃财政补贴不征税收入的权利？放弃后不征税收入对应的支出可否 税前扣除？如果用于研究开发支出可否加计扣除？ （四）不征税收入纳税调整案例分析：（五）不征税收入存在的涉税风险：52企业所得税收入税收政策解析及申报实务企业实际收到的财政补贴和税收返还是否可作为不征税收入不征收企业所得税？ （一）不征收收入的范围： 《企业所得税法》第七条 收入总额中的下列收入为不征税收入： 1、财政拨款； 《企业所得税实施条例》第二十六条：财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理 的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门 另有规定的除外。 2、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金； 《企业所得税实施条例》第二十六条：行政事业性收费，是指依照法律法规等有关 规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他 组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。 3、国务院规定的其他不征税收入。53企业所得税收入税收政策解析及申报实务（二）国务院规定的其他不征税收入有哪些？ 《财政部、国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政 策的通知》（财税〔2012〕27号）第3条规定：符合条件的软件企业按照《财政部国家税 务总局关于软件产品增值税政策的通知》（财税〔号）规定取得的即征即退增 值税款，由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算，可以作为不征税 收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。 《财政部 国家税务总局 关于核电行业税收政策有关问题的通知》财税〔2008〕38 号第2条：自日起，核力发电企业取得的增值税退税款，专项用于还本付息， 不征收企业所得税。54企业所得税收入税收政策解析及申报实务关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知财税[2011]70号 财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他 各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括 企业按规定取得的出口退税款；所称国家投资，是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应 增加企业实收资本（股本）的直接投资。 1、企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡 同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除： （1）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件； （2）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求； （3）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。 2、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳 税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 3、企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未 发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入 总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。55企业所得税收入税收政策解析及申报实务（三）企业可否放弃财政补贴不征税收入的权利？放弃后不征税收入对应的支出可否 税前扣除？如果用于研究开发支出可否加计扣除？ 《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告国家税务总 局公告》2012年第15号 第七条：企业取得的不征税收入，应按照《财政部国家税务总局 关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税〔2011〕70号，以下简称 《通知》)的规定进行处理。凡未按照《通知》规定进行管理的，应作为企业应税收入计 入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。 企业为什么要放弃不征税收入，而要缴纳企业所得税呢？原因在于将不征税收入用 于特殊的项目―研发支出。 《海南省地方税务局2013年企业所得税汇算清缴政策问答》：对于未按照（财税 【2011】70号规定进行管理作为应税收入处理的财政性资金，其发生的支出可以从税前 扣除，如果符合研究开发费加计扣除的范围，可以享受研究开发费加计扣除的税收优惠 新企业所得税表A列已经明确，不征税收入作为征税收入处理，用于研发 支出，不能享受加计扣除政策。56企业所得税收入税收政策解析及申报实务（四）不征税收入纳税调增案例分析： 日，政府拨付甲企业450万元财政拨款，并与当日到账，要求用 于购买大型科研设备1台。日。甲企业购入大型设备，实际成本为 480万元，其中30万元以自由资金支付，使用寿命10年，采用直线法计提折旧 （假设无残值）。日甲企业出售了这台设备，取得价款120万元。假 定该财政拨款属于《企业所得税法》第七条规定的“国务院规定的其他不征税 收入”。会计处理： 1、日实际收到财政拨款，确认政府补助： 借：银行存款 450万 贷：递延收益 450万 税务机关关注：（1）折旧、摊销不允许税前扣除（2）是否全部花掉，没有花掉的 第6年是否计入应纳税所得额。57企业所得税收入税收政策解析及申报实务2、日购入设备时 借：固定资产 480万 贷：银行存款 480万 3、自2001年2月每个月计提折旧，分摊递延收益 借：研发支出 4.8万 （/12） 贷：累计折旧 4.8万 借：递延收益 3.75万 （/12） 贷：营业外收入 3.75万 税务处理：将计入营业外收入的递延收益，调减应纳税所得额，同时不征 税收入对应的折旧调增应纳税所得额，调增3.75万，同时调减3.75万。58企业所得税收入税收政策解析及申报实务4、日出售设备，同时转销递延收益余额 借：固定资产清理 96万元 累计折旧 384万元 贷：固定资产 480万元 借：银行存款 120万元 贷：固定资产清理 96万元 营业外收入 24万元 借：递延收益 90 万元 贷：营业外收入 90万元【450―（12×7+1+12）×3.75=90万元】 税务处理：首先调减计入营业外收入中的递延收益90万元；资产转让所得 =120―【30―（30/10×8）=114万，114-24=90万元。59企业所得税收入税收政策解析及申报实务4、日出售设备，同时转销递延收益余额 借：固定资产清理 96万元 累计折旧 384万元 贷：固定资产 480万元 借：银行存款 120万元 贷：固定资产清理 96万元 营业外收入 24万元 借：递延收益 90 万元 贷：营业外收入 90万元【450―（12×7+1+12）×3.75=90万元】 税务处理：首先调减计入营业外收入中的递延收益90万元；资产转让所得 =120―【30―（30/10×8）=114万，114-24=90万元。60企业所得税收入税收政策解析及申报实务（五）不征税收入存在的涉税风险： 1、作为不征税收入时不符合三个条件 2、作为不征税收入，对应的支出已经在企业所得税前扣除，税务机关征 管薄弱环节 3、作为不征税收入，超过5年长期挂账问题4、作为不征税收入的财政补贴，如果会计核算在“递延收益”科目核算， 分年度纳税调整存在问题。61企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增一、工资薪金支出相关政策解析及风险点提示（一）工资薪金税前扣除的基本规定（二）工资薪金包括的内容（三）如何理解合理的工资薪金（四）工资薪金扣除风险点提示62企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增一、工资薪金支出相关政策解析及风险点提示 （一）税前扣除的基本规定 《企业所得税法实施条例》第三十四条：企业发生的合理的工资、薪金支出， 准予扣除。 （二）工资薪金包括的内容 《企业所得税法实施条例》第三十四条：工资、薪金，是指企业每一纳税年 度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动 报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工 任职或者受雇有关的其他支出。 属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数 额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额 时扣除。63企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增2015年1月发放2014年12月计提的工资；能否在2014年度企业所得税税前扣 除？ 2015年5月发放2014年计提的工资；能否在2014年度企业所得税税前扣除？ 2015年8月发放2014年计提的工资，能否在2014年度企业所得税税前扣除？ 2014年度未支付的工资能否作为计提职工福利费、工会经费、职工教育经费 的基数？ 1：实际支付问题； 2：工资薪金内容税会差异；错误的认识：将职工薪酬作为工资薪级扣除。 《企业会计准则第 9 9 号 ―― 职工薪酬》：职工薪酬包括短期薪酬、离 职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。企业提供给职工配偶、子女、受赡 养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。64企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增2015年1月发放2014年12月计提的工资；能否在2014年度企业所得税税前扣 除？ 2015年5月发放2014年计提的工资；能否在2014年度企业所得税税前扣除？ 2015年8月发放2014年计提的工资，能否在2014年度企业所得税税前扣除？ 2014年度未支付的工资能否作为计提职工福利费、工会经费、职工教育经费 的基数？ 1：实际支付问题； 2：工资薪金内容税会差异；错误的认识：将职工薪酬作为工资薪级扣除。 《企业会计准则第 9 9 号 ―― 职工薪酬》：职工薪酬包括短期薪酬、离 职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。企业提供给职工配偶、子女、受赡 养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。65企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增税法关于工资薪金包括的内容：《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除 问题的通知》国税函〔2009〕3号 一、关于合理工资薪金问题： 《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董 事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。 税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握： （一）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度； （二）企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平； （三）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序 进行的； （四）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。 （五）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的；66企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增二、关于工资薪金总额问题 《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一 条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险 费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质 的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总 额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。 3：企业支付职工的交通、住房、通讯补贴是否作为工资薪金支出扣除？ 《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知 》国税函〔2009〕3号第三条规 定：为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放 的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、 职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。 《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》财企[号 第二条规定：企业为职工提供 的交通、住房、通讯待遇，已经实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或 者车改补贴、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入职工福利费管理；尚未实行货币化改革的， 企业发生的相关支出作为职工福利费管理，但根据国家有关企业住房制度改革政策的统一规定，不得 再为职工购建住房。67企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增《关于对公司员工报销手机费征收个入所得税问题的批复》京地税个[ 号 对企、事业单位未按市财政局京财行[号文件规定实行通讯制度改革，为 个人手机（包括无线寻呼机）负担通讯费，应区分不同情况征收个人所得税： 一、单位为个人通讯工具（因公需要）负担通讯费采取金额实报实销或限额实报 实销部分的，可不并入当月工资、薪金征收个人所得税。 二、单位为个人通讯工具负担通讯费采取发放补贴形式的，应并入当月工资、薪 金计征个人所得税68企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增4：如何理解在本企业任职或受雇的员工？（职工的范围）第一：雇佣关系具备形式要件：签订书面合同；第二：国家税务总局 关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告 国家 税务总局公告2012年第15号一、关于季节工、临时工等费用税前扣除问题企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工 所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》 规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基 数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。69企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（三）如何理解合理的工资薪金 国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知 国税函〔2009〕3 号：合理工资薪金是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的 工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认 时，可按以下原则掌握： 1、企业制订了较为规范的员工工资薪金制度； 2、企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平； 3、企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的； 4、企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。 5、有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的； 国家税务总局 关于印发《新企业所得税法精神宣传提纲》的通知 国税函（2008） 159号： 对工资支出合理性的判断，主要包括两个方面。一是雇员实际提供了服务；二 是报酬总额在数量上是合理的。实际操作中主要考虑雇员的职责、过去的报酬情况，以 及雇员的业务量和复杂程度等相关因素。同时，还要考虑当地同行业职工平均工资水平。 由此可见工资薪金的合理性对企业规范化管理提出要求。70企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（四）工资薪金扣除风险点提示： 1、按照税收政策规定不能税前扣除的工资总额是否调整，例如已经计提尚未发放的 工资； 2、已经实行货币化改革的企业为职工发放的交通、住房补贴是否从应付工资薪金中 调整至职工福利费处理； 3、通过预计负债而计入费用的辞退福利不能作为工资薪金在税前扣除； 4、税前扣除的工资薪金是否足额扣缴个人所得税； 5、依据国税函（2009）3号，判断工资薪金的合理性； 6、相关证明资料是否完备，例如制度、劳动协议等。71企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增二、职工福利费相关政策解析、税会差异比较及风险提示 （一）税前扣除基本规定 （二）职工福利费的内容、税会差异分析 (三）以前年度职工福利费余额的处理： （四）职工福利费税前扣除涉税风险提示72企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（一）税前扣除基本规定 《企业所得税实施条例》第四十条;企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总 额14%的部分，准予扣除。 工资薪金包括哪些内容？ 《国税函〔2009〕3号 ：一、关于合理工资薪金问题《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员 会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行 合理性确认时，可按以下原则掌握： （一）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度； （二）企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平； （三）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的； （四）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。 （五）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的； 二、关于工资薪金总额问题 《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第 一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保 险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性 质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金 总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除73企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（二）职工福利费的内容、税会差异分析 《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知 》 国税函〔2009〕 3号）规定第三条职工福利费包括：为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项 补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业 职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难 补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。 《关于企业加强职工福利费财务管理的通知》财企[号第二条：企业为职工 提供的交通、住房、通讯待遇，已经实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的住房 补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入职工福利 费管理；尚未实行货币化改革的，企业发生的相关支出作为职工福利费管理，但根据国 家有关企业住房制度改革政策的统一规定，不得再为职工购建住房。74企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增1、税法未明确而会计明确属于职工福利费的内容：例如通讯费如何扣除？2、税会差异需要调整的内容：实行货币化改革发放的交通、住房补贴，会计在工资 薪金中核算，税法要求按职工福利费处理。3、税会都不作为福利费的内容：节日补助、未统一供餐而按月发放的午餐费补贴不 属于职工福利费，按工资薪金处理。 4、税会相同规定属于职工福利费的内容： 企业尚未分离的内设集体福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、 职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院、集体宿舍等集体福利部门设备、设施的 折旧、维修保养费用以及集体福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、 劳务费等人工费用。75企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增(三）以前年度职工福利费余额的处理：根据《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国 税函〔号）的规定，企业2008年以前按照规定计提但尚未使用的职工福利费余 额，2008年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减上述的职工福利费余额，不足部 分按新税法规定扣除；仍有余额的，继续留在以后年度使用。企业2008年以前节余的职 工福利费，已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加企业应纳税所 得额。案例：2007年度职工福利费余额100万元，已经税前扣除过。2008年会计计提并实际 发生120万元职工福利费，2008年工资薪金总额为2000万元。如果进行所得税处理？76企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（四）职工福利费税前扣除涉税风险提示 1、工资薪金总额是否符合规定。例如货币化得交通、住房是否从工资总额中扣除； 2、职工福利费支出是否超过允许税前扣除的工资薪金总额的14%；3、应付职工福利费科目是否有贷方余额；4、工资薪金调减的，职工福利费是否调减； 5、职工福利费范围是否符合国税函（2009）3的范围； 6、在管理费用、制造费用、生产成本等科目核算但属于职工福利费内容的支出是否 调整。77企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增三、社会保险费和住房公积金税前扣除政策界限、差异分析及风险提示（一）社会保险费税前扣除的基本规定 （二）五险一金的相关规定 （三）补充养老保险、补充医疗保险扣除及税会差异分析 （四）企业为投资者或职工缴纳的商业保险政策解析78企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（一）社会保险费税前扣除的基本规定 《企业所得税法实施条例》第三十五条：企业依照国务院有关主管部门或者省级人民 政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、 工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。 （二）五险一金的相关规定 《中华人民共和国社会保险法》（中华人民共和国主席令第35号）（自2011年7余额1 日起执行）、《社会保险费征缴条例》（1999年国务院令第259号）、《住房公积金管理 条例》建金管（2005）5号（1999年发布国外院令262号，2002年国院令350号修改）等规 定。 1、缴费主体 2、缴费比例：基本养老：单位20%，个人8%；基本医疗：单位8%，个人2%；失业保险： 单位2%，个人1%；工伤保险：单位2%，生育保险：单位1%；住房公积金：各地比例不一 样，5%―12%之间。79企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增3、缴费基数：按照本人上一年月平均工资确定缴费基数。其中，缴费基数上限按照 本市上一年职工月平均工资的300%确定。参加基本养老保险、失业保险的职工缴费基数 下限按照本市上一年职工月平均工资的40%确定；参加基本医疗保险、工伤保险、生育保 险的职工，缴费基数下限按照本市上一年职工月平均工资的60%确定。 住房公积金的月工资基数为职工本人上一年度月平均工资12%以内。4、五险一金超标准的几种情况： （1）缴存基数未超过上限，单位和个人的缴存比例均超过上限 （2）缴存基数未超过上限，单位和个人的缴存比例未超过上限 （3）缴存基数超过上限，单位和个人的缴存比例均超过上限 （4）缴存基数超过上限，单位和个人的缴存比例未超过上限80企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（三）补充养老保险、补充医疗保险扣除及税会差异分析 1、税法规定 《企业所得税法实施条例》第三十五条： 企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税 务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。《财政部 国家税务总局关于补充养老保险费 补充医疗保险费有关企业所得税政策问 题的通知》财税〔2009〕27号规定：自日起，企业根据国家有关政策规定， 为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在 不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分， 不予扣除。81企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增2、相关制度规定： 《企业年金试行办法中华人民共和国劳动和社会保障部令》第20号：企业年金，是指 企业及其职工在依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度。建立 企业年金，应当按照本办法的规定执行。 企业缴费每年不超过本企业上年度职工工资总额的1/12。企业和职工个人缴费合计一般 不超过本企业上年度职工工资总额的1/6。 《关于建立城镇职工基本医疗保险制度的决定》（国发（1998）44号）：为了不降低 一些特定行业职工现有的医疗消费水平，在参加基本医疗保险的基础上，作为过渡措施， 允许建立企业补充医疗保险。企业补充医疗保险费在工资总额4%以内的部分，从职工福 利费中列支，福利费不足列支的部分，经同级财政部门核准后列入成本。 3、补充养老、医疗保险风险提示： （1)比例有差异，会计计提不超过4%，税法允许5%以内。 （2)补充养老保险或年金只能选择一项扣除，不能重复扣除。 （3)企业为少数员工支付补充养老或医疗保险不得税前扣除。82企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（四）企业为投资者或职工缴纳的商业保险政策解析《企业所得税法实施条例》第三十六条：除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支 付的人身安全保险费和国外院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外， 企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。《特种作业人员安全技术培训考核管理规定》国家安全生产监督管理总局令第30号 （自日起施行）：本规定所称特种作业，是指容易发生事故，对操作者本人、 他人的安全健康及设备、设施的安全可能造成重大危害的作业。特种作业的范围由特种 作业目录规定。本规定所称特种作业人员，是指直接从事特种作业的从业人员。企业财产保险费能否税前扣除？83企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增四、职工教育经费扣除政策解析及税会差异分析（一）职工教育经费扣除的基本规定（二）职工教育经费税前扣除的特别规定 （三）会计上职工教育经费的列支范围 （四）职工教育经费税前扣除风险点提示84企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（一）职工教育经费扣除的基本规定 《企业所得税法实施条例》第四十二条：除国务院财政、税务主管部门另有规定外， 企业发生的职工教育经费支出，不超过工资、薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部 分，准予在以后纳税年度结转扣除。 （二）职工教育经费税前扣除的特别规定 1.《财政部、国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税 政策的通知》（财税〔2012〕27号）： 集成电路设计企业和符合条件软件企业的职工培 训费用，应单独进行核算并按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。 2.《财政部、国家税务总局、商务部、科技部、国家发展改革委关于技术先进型服务 企业有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2010〕65号）规定，经认定的技术先进 型服务企业发生的职工教育经费支出，不超过工资、薪金总额8%的部分，准予在计算应 纳税所得额时扣除。超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。85企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增3.《财政部国家税务总局对中关村科技园区建设国家自主创新示范区有关职工教育 经费税前扣除试点政策的通知》财税[2010]82号 自目起至日 止，对示范区内的科技创新创业企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8% 的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除，超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 4.《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告国家税务总局公告》2011年第34 号 航空企业实际发生的飞行员养成费、飞行训练费、乘务训练费、空中保卫员训练费等 空勤训练费用，根据《实施条例》第二十七条规定，可以作为航空企业运输成本在税前 扣除。86企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（三）会计上职工教育经费的列支范围： 《关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见》的通知 财建〔号 企业职工教育培训经 费列支范围包括： 1.上岗和转岗培训； 2.各类岗位适应性培训； 3.岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训； 4.专业技术人员继续教育； 5.特种作业人员培训； 6.企业组织的职工外送培训的经费支出； 7.职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出； 8.购置教学设备与设施； 9.职工岗位自学成才奖励费用； 10.职工教育培训管理费用； 11.有关职工教育的其他开支。 企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，所需费用应由个人承担， 不能挤占企业的职工教育培训经费。 对于企业高层管理人员的境外培训和考察，其一次性单项支出较高的费用应从其他管理费用中支 出，避免挤占日常的职工教育培训经费开支。87企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（四）职工教育经费税前扣除风险点提示1、职工教育经费税前扣除金额不能超过比例；2、企业列支的应由个人负担的学历学位支出是否调增应纳税所得额，并交纳个人 所得税； 3、工资薪金调减的，职工教育经费是否也调减;例如：货币化得房帖、交通补贴； 4、本年度结转扣除以前年度超出限额未扣除的职工教育经费时，扣除的金额是否 正确； 5、软件生产企业的职工教育经费中的培训费是否能准确划分。88企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（四）职工教育经费税前扣除风险点提示1、职工教育经费税前扣除金额不能超过比例；2、企业列支的应由个人负担的学历学位支出是否调增应纳税所得额，并交纳个人 所得税； 3、工资薪金调减的，职工教育经费是否也调减;例如：货币化得房帖、交通补贴； 4、本年度结转扣除以前年度超出限额未扣除的职工教育经费时，扣除的金额是否 正确； 5、软件生产企业的职工教育经费中的培训费是否能准确划分。89企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增五、工会经费税前扣除政策解析及风险点提示（一）工会经费税前扣除的基本规定（二）工会经费税前扣除凭证要求 （三）工会经费列支的范围 （四）工会经费扣除风险点提示90企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（一）工会经费税前扣除的基本规定《企业所得税法实施条例》第四十一条：企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总 额2%的部分，准予扣除。（二）工会经费税前扣除凭证要求 《关于工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告》（国家税务总局公告2010年 第24号 ）：自日起，企业拨缴的职工工会经费，不超过工资薪金总额2%的 部分，凭工会组织开具的《工会经费收入专用收据》在企业所得税税前扣除。《国家税务总局关于税务机关代收工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告》 （国家税务总局公告2011年第30号）: 自日起，在委托税务机关代收工会经 费的地区，企业拨缴的工会经费，也可凭合法、有效的工会经费代收凭据依法在税前扣 除。91企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（三）工会经费列支的范围： 《中华全国总工会办公厅关于加强基层工会经费收支管理的通知》总工办发〔2014〕23号 工会经费支出包括: (一)工会为会员及其他职工开展教育、文体、宣传等活动产生的支出。基层工会应当将会员缴纳 的会费全部用于会员活动支出。 1.职工教育方面。用于工会开展职工教育、业余文化、技术、技能教育所需的教材、教学、消耗 用品;职工教育所需资料、教师酬金;优秀学员(包括自学)奖励;工会为职工举办法律、政治、科技、 业务、再就业等各种知识培训等。 2.文体活动方面。用于工会开展职工业余文艺活动、节日联欢、文艺创作、美术、书法、摄影等 各类活动;文体活动所需设备、器材、用品购置与维修费;文艺汇演、体育比赛及奖励费;各类活动中 按规定开支的伙食补助费、夜餐费等;用会费组织会员观看电影、开展春游秋游等集体活动。 3.宣传活动方面。用于工会开展政治、时事、政策、科技讲座、报告会等宣传活动;工会组织技 术交流、职工读书活动、网络宣传以及举办展览、板报等所消耗的用品;工会组织的重大节日宣传费; 工会举办的图书馆、阅览室所需图书、工会报刊以及资料费等。 4.其他活动方面。除上述支出以外,用于工会开展的技能竞赛费用及其他活动的各项支出。(二)工会直接用于维护职工权益的支出。包括工会协调劳动关系和调解劳动争议、开 展职工劳动保护、向职工群众提供法律咨询、法律服务、对困难职工帮扶、向职工送温 暖等发生的支出及参与立法和本单位民主管理、集体合同等其他维权支出。92企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增(三)工会培训工会干部、加强自身建设及开展业务工作发生的各项支出。包括开展工会干部 和积极分子的学习和培训所需教材资料和讲课酬金等;评选表彰优秀工会干部和积极分子的奖励;组 织劳动竞赛、合理化建议、技术革新和协作活动;召开工会代表大会、委员会、经审会以及工会专 业工作会议;开展外事活动、工会组织建设、建家活动、大型专题调研;经审经费、基层工会办公、 差旅等其他专项业务的支出。 (四)工会从事建设工程、设备工具购置、大型修缮和信息网络购建而发生的支出。包括房屋建 筑物购建、办公设备购置、专用设备购置、交通工具购置、大型修缮、信息网络购建等资本性支出。 《中华人民共和国工会法》规定,各级人民政府和企业、事业单位、机关应当为工会办公和开展活 动,提供必要的设施和活动场所等物质条件。 在行政方面承担资本性支出的经费不足,并且基层工会有经费结余的情况下,工会经费可以用于必要 的资本性支出。 (五)对工会管理的为职工服务的文化、体育、教育、生活服务等独立核算的事业单位的补助和 非独立核算的事业单位的各项支出。 (六)由工会组织的职工集体福利等方面的支出。主要用于工会组织逢年过节向全体会员发放少 量的节日慰问品,会员个人和家庭发生困难情况的补助,以及会员本人过生日的慰问等。 (七)以上支出项目以外的必要开支。 如果不按照总工办发〔2014〕23号的规定使用工会经费，有何税务风险？93企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（四）工会经费扣除风险点提示1、建立工会组织的企业按全部工作总额的2%向工会拨缴2、未建立工会组织的企业按全部工作总额的2%向上级工会拨缴 3、只提取没有工会经费收入专用收据不能税前扣除 4、地方工会组织返还给企业的工会经费不需要缴纳企业所得税。94企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增六、业务招待费相关政策解析（一）业务招待费的基本规定 （二）计提业务招待费基数的销售收入范围 （三）业务招待费事前的控制95企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（一）业务招待费的基本规定 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照实际发生额的60%扣除，但最高不能超 过当年销售收入的5‰. （二）计提业务招待费基数的销售收入范围 《国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》国税函〔号 ： 企业在计算业务招待费、广告费和业务宣传费等费用扣除限额时，其销售（营业）收入额应包括 《实施条例》第二十五条规定的视同销售（营业）收入额。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》国税函〔2010〕79号 对从 事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、 红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。 一般企业=主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入 房地产开发企业=（完工开发产品销售收入―已经作为基数的未完工产品收入）+（未完工产 品收入年末数―未完工开发产品收入年初数）+其他业务收入+视同销售收入96企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增业务招待费的范围不论是会计制度还是税法都未给予准确的界定，在税务执法实践中，招待 费具体范围如下：1、因生产经营需要而宴请或工作餐开支。2、因生产经营需要而赠送纪念品开支。一般的做法是：外购礼品用于赠送的，作为业务招待 费；但如果礼品是纳税人自行生产或经过委托加工的，对企业的形象、产品有标记及宣传作用的， 可以作为业务宣传费。严格区分给客户的回扣、贿赂等非法支出，不能作为业务招待费，直接做 纳税调整。3、因企业生产经营需要而发生的旅游景点参观费和交通费及其他费用。 4、因企业生产经营需要而发生的业务人员的差旅费开支。 （三）业务招待费事前的控制97企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增七、广告费和业务宣传费政策解析（一）广告费和业务宣传费基本规定 （二）哪些行业能执行30%高比例的广告费和业务宣传费扣除？ （三）关联企业的广告费宣传费如何扣除？ （四）哪些行业广告费和业务宣传费不允许税前扣除？98企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（一）广告费和业务宣传费基本规定企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外， 不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。业务宣传费与广告费的区别？广告费：通过媒体的支出，费用支付对象是广告公司、专业媒体在电视、网站、电台、报纸、 户外广告牌等刊登，并取得广告业专用发票。 业务宣传费：指未通过媒体的广告性支出，包括对外发放的宣传品、业务宣传资料等。例如： 公司宣传资料的印刷费等。99企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（二）哪些行业能执行30%高比例的广告费和业务宣传费扣除？《财政部 国家税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》财税〔2012〕48 号：对化妆品制造与销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告费和业 务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳 税年度结转扣除。100企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（三）关联企业的广告费宣传费如何扣除？ 财税〔2012〕48号：对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企业， 其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可 以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本 企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广 告费和业务宣传费不计算在内。 案例分析：母公司与两个子公司签订分摊协议内容：两个子公司必须支出15%比例的广宣费， 如不足，不足部分金额负担母公司广宣费。母子公司相关数据如下： 母公司-南京汽车有限公司 收入300亿 广宣费30亿 子公司-北汽汽车有限公司 收入200亿 广宣费24亿 子公司-上汽汽车有限公司 收入100亿 广宣费10亿 母公司扣除限额=300*15%=45亿，实际30亿 北汽扣除限额=200*15%=30亿，实际24亿，负担母公司6亿，当年调减应纳税所得额6亿元，母 公司要调增应纳税所得额6亿元。 上汽扣除限额=100*15%=15亿，实际10亿，负担母公司5亿，当年调减应纳税所得额5亿，母公 司要调增应纳税所得额5亿元。101企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（四）哪些行业广告费和业务宣传费不允许税前扣除？《财政部 国家税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》财 税〔2012〕48号：烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳 税所得额时扣除。 《中华人民共和国烟草专卖法》（日中华人民共和国主席令第46号） （自日起施行）第十九条：禁止在广播电台、电视台、报刊播放、刊登 烟草制品广告。102企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增八、借款费用相关政策解析及涉税风险点提示（一）借款费用税前扣除的两种方式 （二）哪些借款费用应当资本化处理 （三）哪些借款费用应当费用化处理 （四）向非金融企业借款利息支出如何扣除 （五）向自然人借款支付利息支出如何扣除 （六）借款费用扣除风险点提示103企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（一）借款费用税前扣除的两种方式 《企业所得税实施条例》第三十七条 企业在生产经营活动中发生的合理的不需 要资本化的借款费用，准予扣除。 企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定 可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用， 应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。借款过程中支付的咨询费如何扣除？ 《国家税务总局 关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》 （国家税务总局公告2012年第15号）：企业通过发行债券、取得贷款、吸收保户储 金等方式融资而发生的合理的费用支出，符合资本化条件的，应计入相关资产成本； 不符合资本化条件的，应作为财务费用，准予在企业所得税前据实扣除。104企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（二）哪些借款费用应当资本化处理 企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销 售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应 当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。（购置、建造 之后发生的列入财务费用） （三）哪些借款费用应当费用化处理 《企业所得税实施条例》第三十七条：企业在生产经营活动中发生的合理的不需 要资本化的借款费用，准予扣除。 《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的 公告》国家税务总局2010年第13号： 根据现行企业所得税法及有关收入确定规定， 融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租 赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租 人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。105企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增（四）向非金融企业借款利息支出如何扣除？《企业所得税实施条例》第三十八条：企业在生产经营活动中发生的下列利息支 出，准予扣除： 1、非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同 业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出； 2、非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷 款利率计算的数额的部分。什么是金融企业？向小额贷款公司借款利息支出允许税前全额扣除吗？金融企业同期同类贷款利率如何掌握？ 年度申报利息支出扣除，需提供什么证明资料？106企业所得税扣除类税收政策解析及纳税调增《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告 国家税务总局公告》2011年第34 规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款 利率计算的数额的部分，准予税前扣除。鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情 况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期 同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。 “金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本 省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府有关部门批 准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。 “