2011年财 考 网注册会计师考试听课班《税法》课程讲义
该用户从未签到
本帖最后由 花裙子 于
15:49 编辑
; O( p' k7 o1 U- ?+ |&&B. e0 M: }
第十二章 企业所得税知识点1：考情分析
【考情分析】重点章节。分值在15分左右。第一节　企业所得税基本原理" V1 c/ ]/ _&&c; c# @
知识点2：企业所得税基本原理
一、企业所得税的概念：
企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的税种。
- l& y9 ]0 ^5 H1 g1 C2 Q4 D. K
二、企业所得税的特点： &&s2 a&&u; |2 W' X6 h
<font color="#、通常以纯所得为征税对象；
<font color="#、通常以经过计算的得出的应纳税所得为计税依据；3 I% s: S1 K+ c4 y8 c- U5 C, ?- T9 ^
<font color="#、纳税人和实际负担人通常是一致的。第二节　纳税义务人、征税对象与税率
知识点3：企业所得税纳税义务人
一、纳税义务人3 v/ b1 b2 D1 R0 }
企业所得税的纳税义务人是指在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。
个人独资企业和合伙企业不适用企业所得税法（缴纳个人所得税）。5 r. a: e) y6 i0 S# r: S1 p$ V
企业所得税的纳税人分为居民企业和非居民企业。
（一）居民企业' P5 K& _6 n" J* _1 q& C' x4 B7 m
居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。# D4 m- O* H0 }
实际管理机构是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。
（二）非居民企业
非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构，场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
上述所称机构、场所是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：
<font color="#、管理机构、营业机构、办事机构。$ q+ k: Q* l- c: C0 Z&&F+ E
<font color="#、工厂、农场、开采自然资源的场所。
<font color="#、提供劳务的场所。
<font color="#、从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所。
<font color="#、其他从事生产经营活动的机构、场所。: W' J( ^/ ^" c
非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。
知识点4：企业所得税征税对象5 F: {1 j! {7 i3 y: }
二、征税对象:征税对象包括生产经营所得、其他所得和清算所得。
（一）居民企业的征税对象：居民企业应就来源于中国境内、境外的所得作为征税对象。9 A. m! Z8 M" x0 d
（二）非居民企业的征税对象:
<font color="#、非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。
<font color="#、非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。7 ]+ N* ~7 k: Y0 s7 y+ Z: X7 A0 b
（三）所得来源地的确定
<font color="#、销售货物所得，按照交易活动发生地确定。
<font color="#、提供劳务所得，按照劳务发生地确定。8 {' b4 w3 m( {0 a# X9 G, T1 m
<font color="#、转让财产所得。① 不动产转让所得按照不动产所在地确定。② 动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定。③权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定。" H6 v9 }4 C. z* I1 t5 f
<font color="#、股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定。5 g4 l& N+ a' ~& q! Z. t' ^
<font color="#、利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定。
6、其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。8 r2 r# X2 P5 q# m- g9 I; S9 [
【例题·单选题】依据企业所得税法的规定，下列各项中按负担所得的所在地确定所得来源地的是（　）8 o/ h* Z( P7 f$ s' y! k0 [( P
A.销售货物所得( H0 R& K% x$ ~; j
B.权益性投资所得5 O1 Q&&E! s1 B9 B0 h
C.动产转让所得
D.特许权使用费所得( C3 B+ @' N3 M& \
【答案】D&&h3 `8 e9 R2 E
【解析】选项A，销售货物所得来源地为交易活动发生地；选项B, 权益性投资所得来源地为被投资企业所在地；选项C，动产转让所得来源地为转让企业所在地。
知识点5：企业所得税税率
三、税率税率) f& Y. [6 t) z3 |3 H
适用范围% U# F$ \; G. Q# t# N7 ?2 v& R
25%6 m1 H3 q3 ~, x7 M; K' D* m
在中国境内设有机构、场所且所得与机构、场所有关联的非居民企业
20%（实际10%）9 I* r1 P" Q; `- P7 g( o8 L
中国境内未设立机构、场所的1 b% l5 |&&C5 x
虽设立机构、场所但取得的所得与其所设构、场所没有实际联系的非居民企业6 ~4 G( L+ m5 w
小型微利企业（第七节 税收优惠）: U+ M) J. _% j" i. j! l
高新技术企业（第七节 税收优惠）第三节　应纳税所得额的计算
应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－以前年度亏损
6 _0 d/ K# T: l- H8 `$ {- ?2 ~4 k
知识点6：收入的确认+ Y6 Z: O( m* ^% |' ^
一、收入总额：
包括货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。
货币形式：包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等；/ c: t" k" g* {/ L# o. R" `/ q, Q
非货币形式：包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等，这些非货币资产应当按照公允价值确定收入额，公允价值是指按照市场价格确定的价值。
（一）收入确认一般原则（了解）销售商品
提供劳务（完工百分比法）
（1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；
（2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；& y+ h+ ^- y- s0 `6 J' Y
（3）收入的金额能够可靠地计量；
（4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
（1）收入的金额能够可靠地计量；$ V. p2 }* A$ W7 E
（2）交易的完工进度能够可靠地确定；" s/ q" N6 L; e
（3）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。( k0 @, Y" Y) ?
说明：1.企业销售收入必须遵循权责发生制和实质重于形式原则；* q' z% ~; e% O7 H$ q
　　　2.与会计的确认原则之少一条：相关的经济利益很可能流入企业。（二）收入确认的具体规定：编号' g) w5 q+ I. u1 p8 t$ t6 S
转让财产收入9 q+ G3 W1 a&&p' o
新增：企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
股息、红利等权益性投资收益/ E% G7 Q- j# A' q$ ?3 G. ~$ H$ u
按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入的实现。新增：被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。
48 @3 J& W$ O2 w9 j1 X1 h3 |
租金收入&&v7 w) W+ b! H. I1 S& C; d5 w7 k2 I
按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。新增：其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。
特许权使用费收入7 X&&m7 q( E* s6 [: G" O8 F6 Q
按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认。# e. T+ k6 k( \) J8 V
3－5共同关键词：按合同约定的应付的日期确认。( z: ^5 o&&f" \$ @1 {5 s0 H3 f
接受捐赠收入
按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。
【例题·计算题】某公司2009年1月接受捐赠商品一批，该商品的市场公允价117万元，取得增值税专用发票。该公司该项业务应缴纳企业所得税？
【答案】受赠时：117×25%＝29.25万
7. }7 M$ |4 ~* e6 T5 Z3 S
分期收款销售货物
按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
8&&A) p' x7 }8 P2 X
企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。7 ?- @$ I3 s( O6 W" G
9. D9 {& Z9 V; }. |1 f9 y
产品分成方式取得的收入7 K6 H6 C0 Q5 u# s
按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按产品的公允价值确定。# N&&N( ?9 F, Q- }0 Z
106 T, y# w&&v6 m( c6 B
销售商品6 {) D&&}# q2 w$ s! Y8 c% S
托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入
预收款方式的，在发出商品时确认收入1 V' H3 K5 X8 X( x
需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。* Y5 t+ I! L) o0 d: h3 x6 E5 m, P9 u
支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。* t8 S1 v" C, E2 X
11* y0 _! Q/ `) n6 k9 _/ F7 m7 \
提供劳务" T% P) q0 m1 o- u& A# K3 \& l
①安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。
②宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。+ Y6 d' Z6 H2 v, V" f& x) S$ @
③软件费。为特定客户开发软件的根据开发的完工进度确认收入。
④服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。
⑤艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。: N8 x' Q& r) p6 T' k8 f
⑥会员费。只有会籍，其他服务或商品另收费的取得该会员费时确认收入。入会员后，不再付费或低于非会员的价格销售商品或提供服务的会员费应在整个受益期内分期确认收入。" v( E- e# Z0 i2 ^6 m: V# S
⑦特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。
⑧劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费在相关劳务活动发生时确认收入。
售后回购方式( U7 @/ h) z. C4 |
销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。# |7 P+ j% m9 d
有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。; p&&\: Q- n" c6 ]- P. v
以旧换新$ O' B0 `, n4 y0 G9 M1 J* H
销售商品按销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。) b& ~$ Q* z5 C! W, N1 n
折扣( [&&S2 z/ D+ r+ U% U1 {) p" f
商业折扣按扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。' U: S. P$ H0 g/ B- ]6 e% Z9 C* [! t- _
现金折扣按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。, K( f: a" G& u
销售折让和销售退回在发生当期冲减当期销售商品收入。
买一赠一' |0 a* \, t! ?: q5 ]4 ^
不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。: w* _2 L1 w$ D
【例题·计算题】某商场买一台冰箱送一台吸尘器，正常销售价格分别是5000元和1000元（均为不含税价格），成本分别为2000元和400元。分别确认冰箱和吸尘器的收入。+ m+ w7 U& _1 U. G* n
【答案】冰箱收入＝/（）＝4167& f3 _6 e&&s. f&&z8 ?
　　　　吸尘器收入＝/（）＝833# ~; D& _&&e7 @8 N7 I0 ]
16. L# E# j% ^8 U+ N# N3 O; q
其他收入的范围8 K% ~7 ^# k/ z" R" n/ ~* ^$ u
包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。
知识点7：处置资产收入的确认
（三）处置资产收入的确认内部处置资产，不视同销售确认收入* v&&K' r6 E7 y& x" D
不属于内部处置资产，按规定视同销售确定收入
（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品；（2）改变资产形状、结构或性能；
（3）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；
（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移；（5）上述两种或两种以上情形的混合；7 [. p# f# Y$ s
（6）其他不改变资产所有权属的用途。: `&&y5 Y1 `0 \* i0 t2 y& B
（1）用于市场推广或销售；
（2）用于交际应酬；
（3）用于职工奖励或福利；4 V1 c9 _% O5 f
（4）用于股息分配；& T5 z, f- b4 m& b
（5）用于对外捐赠；
（6）其他改变资产所有权属的用途。9 ~+ M+ i# @" d5 m
说明：1.区分的关键看资产所有权属在形式和实质上是否发生改变；
　　　2.视同销售在确认收入时：属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。
　　　3.注意和增值税的区分：附：应税收入与业务招待费等费用计提基数的关系：可以作为计算费用扣除基数的项目. P& j, }5 a" {: m
营业收入4 R6 Y& [; b- J! c
主营业务收入1 G7 S' ^) |' y7 h- t) J0 q$ X
让渡资产使用权) @# P+ a( A2 e& p! g
建造合同" R7 n6 |/ `9 R$ j: l&&c! N0 v" d
其他业务收入8 c) Q( ?+ G9 Y- m
材料销售收入
代购代销手续费收入
包装物出租收入6 b% r7 {% a) R
其他% r/ a: w3 _8 P3 J&&Y&&D
视同销售收入/ B& s: E2 I, L
非货币性交易视同销售收入4 s7 ~) b& u6 b. V
货物、财产、劳务视同销售收入
其他视同销售收入
不做基数收入# Z1 N6 k1 r, i/ b- E. o
固定资产盘盈；处置固定资产净收益；出售无形资产收益；! `5 J* x0 x- A# G! @( \- H
非货币性资产交易收益；债务重组收益&&f6 M; {, j( Y+ k
罚款净收入；捐赠收入；政府补助收入
其他（营业外收入核算的、上述未列举的营业外收入）　　' x2 s! a, y1 M9 P% f+ B' y
二、不征税收入和免税收入7 r& I) K# H' P7 p! n( }
知识点8：不征税收入
（一）不征税收入财政拨款7 w. \. d" o. \
是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金
依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。8 {" X/ S8 E1 K( F% p* L
（1）企业按照规定缴纳的、由国务院或财政部批准设立的政府性基金以及由国务院和省、自治区、直辖市人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费，准予在计算应纳税所得额时扣除。
企业缴纳的不符合上述第（1）条审批管理权限设立的基金、收费，不得在计算应纳税所得额时扣除。
（2）企业收取的各种基金、收费，应计入企业当年收入总额。: \8 n5 x) j, {1 F6 y&&J7 ~
（3）对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除；未上缴财政的部分，不得从收入总额中减除。6 j/ W2 U" y0 J6 ~
国务院规定的其他不征税收入
企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。; v/ n2 F; V7 Y/ g# _' K( N
财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。
说明：企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应税所得额时扣除。
知识点9：免税收入
（二）免税收入
<font color="#.国债利息收入。
<font color="#.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。指居民企业直接投资于其他居民企业的投资收益。# U+ N7 ^&&?0 Z6 W
<font color="#.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。该收益都不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。/ M2 C, _3 v2 ~# S; g! \
<font color="#.符合条件的非营利组织的收入。（了解）
<font color="#.非营利组织的下列收入为免税收入：
（1）接受其他单位或者个人捐赠的收入；&&?5 u7 p( }+ V) F: c" d# ?8 |6 @$ K7 V
（2）财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入；
（3）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；- L% h&&x&&Y( `' h+ @. y
（4）不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入；* |1 Y& h6 z$ B8 ]2 d
（5）财政部、国家税务总局规定的其他收入。
* ?. F& y8 G
三、扣除原则和范围
+ x( j2 x2 g&&q* M
知识点10：扣除原则和范围
（一）税前扣除项目的原则（一般无直接考点，但对理解后续内容有很大帮助）
<font color="#.权责发生制原则。2.配比原则。3.相关性原则。4.确定性原则。5.合理性原则。# R/ h6 v& v: q
（二）扣除项目的范围
<font color="#.成本。成本是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费，即企业销售商品（产品、材料、下脚料、废料、废旧物资等）、提供劳务、转让固定资产、无形资产（包括技术转让）的成本。
<font color="#.费用。
<font color="#.税金。税金是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的企业缴纳的各项税金及其附加。有消费税、营业税、城市维护建设税、关税、资源税、土地增值税和教育费附加，房产税、车船税、土地使用税、印花税。2 M& p1 o) L! b! ^
<font color="#.损失。损失减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照规定扣除。
损失处理的资产，以后年度又全部或部分收回时，应计入当期收入。9 K" B! I) s% Q9 `$ P
注意：该部分考试往往结合增值税的进项税额转出一并考核！9 ^+ R8 d% v3 K: |( U
<font color="#.扣除的其他支出。指除了成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。/ o1 C! W# a1 q
（三）扣除项目及其标准（重点掌握）2 @, \' ^( ?" R: Z$ y
1.工资、薪金支出。企业发生的合理的实际发放的工资薪金，准予扣除。% f$ q5 a. [4 ~: x8 F
2.职工福利费、工会经费、职工教育经费。
企业发生的职工福利费、工会经费、职工教育经费按标准扣除，未超过标准的按实际数扣除，超过标准的只能按标准扣除。6 h. X8 @) l) V/ D: \$ j! D
（1）企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除。企业职工福利费，包括以下内容：
①尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。
②为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。&&K5 ~* T' X/ {. b
③按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。&&{1 W4 }&&y) l8 G% w9 z
（2）企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除。凭工会组织开具的《工会经费收入专用收据》在企业所得税税前扣除。' o2 |' J" m2 d0 q$ c+ Y
（3）除国务院财政、税务主管部门或者省级人民政府规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，超过部分准予结转以后纳税年度扣除。
属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
【例题·计算题】实发工资总额共428万元,实际支付职工福利费、职工教育经费共74.9万元，职工工会经费、实际拨缴工会经费8.56万元，未取得《工会经费拨缴款专用收据》。计算应调增的应纳税所得额。: d&&y2 w6 S3 b/ p. j
【答案】应调增的应纳税所得额＝74.9－428×（14%＋2.5%）＋8.56＝12.84（万元）
3.保险费。人险
社会保险1 n! J" D' t% R. P8 ]
依据规定范围和标准为职工缴纳的“五险一金”准予扣除
为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在规定的范围和标准内，准予扣除。8 `! @, g: `4 z+ `- A( C
商业保险5 f' }% c& i" |
为特殊工种职工支付的人身安全保险费和符合规定商业保险费准予扣除
为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。( ?" r4 @. N( R; z. [
按照规定缴纳的保险费，准予扣除4.利息费用和借款费用借款用途- Z& B$ `9 Q$ }- ^/ \. Z&&D+ w# x
（区分资本化与费用化）$ s, c0 X0 r" b' q! L
生产经营活动中发生的合理的不要资本化的借款费用，准予扣除。; ]&&Q) {# L4 v
为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应予以资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本，有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。: Q- Y# p6 q&&K# R7 k+ l
资金来源* r&&r! H) U5 m5 `+ a- c$ X$ \
非金融企业向金融企业借款
非金融企业向金融企业借款的利息支出可据实扣除。（包括金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业批准发行债券的利息支出）
非金融企业向非金融企业借款" c& X8 R* I: b+ o8 ?
不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不许扣除。A（利率制约）# s8 u6 i9 z6 U( m% ^" n1 L. {
关联企业借款（见后附例题）& ]9 d8 R0 m) a3 f
处理原则同上A8 |: j, Y. d5 a: q0 m5 `- d) }( @* X
接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业，为5：1；其他企业，为2：1。
特例：能够证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。B; _- p+ G+ C, ?/ ^$ m2 |
自然人借款
股东或关联自然人借款! z1 ?% i, k- f3 e
处理原则同上* i8 i" x$ N8 E5 K3 n
内部职工或其他人员借款
符合条件只受利率制约
条件：借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；签订借款合同。 【例题·计算题】5.汇兑损失。除已计入有关资产成本以及向所有者进行利润分配有关的部分外，准予扣除。
6.业务招待费。' t" R) G, |- \% |
企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入
逐章精讲班+冲刺串讲班=听课班，最精炼的组合套餐，史上最低的辅导价格！“60元/科”（包括练习题、冲刺试卷、模拟题）。听课班旨在为更多考生提供听课的帮助，并顺利通过注册会计师考试。
中国会计社区官方微信公众号：会计通。
该用户从未签到
新增加：对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。
【例题1·计算题】某县城远洋运输企业，2010年度发生以下经营业务：
（1）承担远洋运输业务，取得运输收入8600万元、装卸搬运收入200万元。2 U4 Y& ~) h1 Y7 n7 U
（2）将配备有100名操作人员的6号船舶出租给甲公司使用8个月（3月1日—10月31日）,取得租金收入240万元。
（3）将8号船舶自日至12月31日出租给乙公司使用1年，不配备操作人员，也不承担运输过程中发生的各种费用，固定收取租金收人160万元。/ i$ \+ s' M9 f. ?0 n
（4）全年发生管理费用共200万元（含业务招待费50万元）；* j' O9 H" l6 i7 S* \5 z% `
问：业务招待费超过标准多少？; m2 u9 h% v9 M# Z&&d2 b) ?3 b% a
【答案】业务招待费标准：（＋240＋160）×5‰＝9200×5‰＝46（万元）& \, ]0 B- E" D) l
实际发生额的60%=50×60%＝30（万元），可以扣除的业务招待费为30万元。
业务招待费超标准＝50－30＝20（万元）
7.广告费和业务宣传费。. U" d' x, I! ^7 a
（1）企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。; _8 W&&I0 M8 @7 S+ a2 \4 @& x5 C
（2）企业申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。赞助支出不得扣除。
【例题2·单选题】某生产企业,2010年全年销售额1600万元，成本600万元，营业税金及附加290万元，按规定列支各种费用400万元。已知上述成本费用中包括新产品开发费80万元、广告费支出250万元。该企业当年应纳企业所得税（　）; R2 u$ }5 ~& {) B
A.70万元　　　B.52万元　　　C.67.5万元　　　D.80万元
【答案】A7 W6 N/ z5 t" }9 t9 w
【解析】广告费扣除标准＝1600×15%＝240万，实际250万，超标准，可扣除240万。
应纳税所得额＝－290－400－80×50%＋10＝280万。1 k+ I: v&&t2 M
大于30万，税率25%。
当年应纳企业所得税＝280×25%＝70万。
8.环境保护专项资金。) ?4 `, k9 X! b
企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。. y5 Y- T) n. N3 V$ m
9.租赁费。
（1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。
（2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费的，分期扣除。
10.劳动保护费。企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。
11.公益性捐赠支出。6 u* ?" [* r) t2 m
公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体、公益性群众团体或者县级（含县级）以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。+ h( o1 T6 h* f* J
企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。年度利润总额，是指企业按照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
12.有关资产的费用。
企业转让各类固定资产发生的费用，允许扣除。企业按规定计算的固定资产折旧费、无形资产和递延资产的摊销费，准予扣除。6 Y- b) V# n4 ^0 V# E& `- H
13.总机构分摊的费用。
非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。
14.资产损失。
企业当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料经主管税务机关审核后，准予扣除；企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产损失，准予与存货损失一起在所得税前按规定扣除。; S( u" W% ?/ _+ S! J
15.依照有关法律、行政法规和国家有关税法规定准予扣除的其他项目。如会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等。
16.手续费及佣金支出。
（1）企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。& P& I- x+ y* j4 C) R- ]
①保险企业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%（含本数，下同）计算限额；人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%计算限额。& ]; N$ q9 x9 a+ f&&v, \: U
②其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。
（2）除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。4 L! O2 J! k# d+ _
（3）企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。
（4）企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。* D, G6 ^9 t3 B$ j# I&&d: Y2 S7 |1 K
（5）企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。
【总结】项目扣除标准超标准处理职工福利费支出不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除当年不得扣除拨付的工会经费不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除当年不得扣除职工教育经费支出不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除当年不得扣除；但超过部分准予结转以后纳税年度扣除利息费用和借款费用见上面的表业务招待费按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰当年不得扣除广告费和业务宣传费不超过当年销售（营业）收入l5%以内的部分，准予扣除。当年不得扣除；但超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。公益性捐赠支出不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。当年不得扣除资产损失要注意和增值税中进项税额转出的问题的结合。
四、不得扣除的项目
+ `) n0 [; Y&&t&&i) t
知识点11：不得扣除的项目0 p+ S+ n- h8 r
在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：
<font color="#.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。
<font color="#.企业所得税税款。
<font color="#.税收滞纳金，是指纳税人违反税收法规，被税务机关处以的滞纳金。
<font color="#.罚金、罚款和被没收财物的损失，是指纳税人违反国家有关法律、法规规定，被有关部门处以的罚款，以及被司法机关处以罚金和被没收财物。
<font color="#.超过规定标准的捐赠支出。
<font color="#.赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。3 Q&&]% i+ j, K6 w7 t
<font color="#.未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。9 s0 B& _3 B0 e, J% ^, A
<font color="#.企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。5 r$ A3 |4 N. r* Z
<font color="#.与取得收入无关的其他支出。
【例题3·单选题】（2009年）下列各项中，在计算企业所得税应纳税所得额时准予按规定扣除的是（　）! g6 y6 W4 F5 |1 q2 Q, \
A.企业之间支付的管理费用0 m7 A# o: d: |, a% N5 J
B.企业之间支付的利息费用
C.企业之间支付的股息红利* Y6 z2 r1 ]5 C6 d9 ?8 Z
D.企业内机构之间支付的租金
【解析】企业之间支付的管理费用不可以扣除，因此选项A不正确；企业之间支付的股息红利属于税后支付的，不能税前扣除，因此选项C不正确；企业内机构之间的租金，不可以税前扣除。$ }# l3 ~5 Q8 T5 [$ o
" F1 o& ^9 s3 Z2 f- L# N9 A
五、亏损弥补
6 @1 N: s/ @9 ~5 P+ e3 ?5 |
知识点12：亏损弥补2 A; E' s' ~$ @
企业某一纳税年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补，下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。
企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。/ C9 ^9 ?1 p( t. p! `+ x7 J
注意：（1）亏损不是企业财务报表中的亏损额，税法调整后的金额；（2）五年弥补期是以亏损年度后的第一年度算起，连续五年内不论是盈利或亏损，都作为实际弥补年限计算；（3）连续发生年度亏损，必须从第一个亏损年度算起，先亏先补，后亏后补。
【例题4·计算题】某企业7年盈亏情况，2008年应纳税额是多少？
【答案】2008年应纳税额＝（100－60－10）×25%＝7.5（万元）) [4 `&&N6 N% g5 S( A! r
1.企业以前年度（包括2008年度新企业所得税法实施以前年度）发生，按当时企业所得税有关规定符合资产损失确认条件的损失，在当年因为各种原因未能扣除的，不能结转在以后年度扣除。8 j, z&&J: B0 B# O&&V; B
可以追补确认在该项资产损失发生的年度扣除，而不能改变该项资产损失发生的所属年度。# u* I) j. u4 N2 v3 ~
企业因以前年度资产损失未在税前扣除而多缴纳的企业所得税税款，可在审批确认年度企业所得税应纳税款中予以抵缴，抵缴不足的，可以在以后年度递延抵缴。
企业资产损失发生年度扣除追补确认的损失后如出现亏损，首先应调整资产损失发生年度的亏损额，然后按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。
主要宗旨：追溯
2.企业筹办期间不计算为亏损年度，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。
3.税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。第四节　资产的税务处理
知识点13：固定资产的税务处理
一、固定资产的税务处理
（一）固定资产计税基础项目计税基础外购购买价款和支付的相关税费以及直接归属于该资产达到预定用途发生的其他支出自行建造竣工结算前发生的支出融资租入租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，; L# h5 n4 W( N' {& Q% p% R
租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和签订租赁合同过程中发生的相关费用盘盈同类固定资产的重置完全价值捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组方式取得资产的公允价值和支付的相关税费改建的固定资产除已足额提取折旧的固定资产和租入的固定资产以外的其他固定资产，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础（二）固定资产折旧的范围：
下列固定资产不得计算折旧扣除：; X&&W' @1 S2 m
1.房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产。
2.以经营租赁方式租入的固定资产。) I" Y/ j9 g: R2 u
3.以融资租赁方式租出的固定资产。
<font color="#.已足额提取折旧仍继续使用的固定资产。2 O5 {: `- V& `% o. A1 `
<font color="#.与经营活动无关的固定资产。5 u. F# L; z&&d/ [
<font color="#.单独估价作为固定资产入账的土地。
（三）固定资产折旧的计提方法+ @0 M, e+ ?& x0 R3 y' F
<font color="#.投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。( d* Q6 ^' c8 u* u, m5 M0 m
<font color="#.企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。
<font color="#.固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
（四）固定资产折旧的计提最低年限房屋、建筑物20年飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备10年与生产经营活动有关的器具、工具、家具等5年飞机、火车、轮船以外的运输工具4年电子设备3年【例题5·单选题】依据企业所得税的相关规定，下列表述中，正确的是（　）- @/ N3 J. R4 F&&k8 j& F
A.企业未使用的房屋和建筑物，不得计提折旧& a0 a8 ]- [&&\; ?* v
B.企业以经营租赁方式租入的固定资产，应当计提折旧% Y1 C% h3 N6 F/ ?; @. v
C.企业盘盈的固定资产，以该固定资产的原值为计税基础- }( N+ N. C; d2 q. `! H&&N: W
D.企业自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础
【答案】D8 z' P& F1 u- A# c. c$ q1 K8 |
【解析】企业未使用的房屋和建筑物，可以计提折旧；经营租赁方式租入的固定资产不得计提折旧；企业盘盈的固定资产，应当以同类固定资产的重置成本价值为计税基础。
知识点14：生物资产的税务处理
二、生物资产的税务处理9 R3 Y4 N- K; [0 N5 k6 N& N
生物资产，是指有生命的动物和植物。生物资产分为消耗性、生产性和公益性生物资产。6 f2 M: k! U' f/ Y+ B
生产性生物资产，是指为生产农产品、提供劳务或者出租等目的持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。
（一）生产性生物资产按照以下方法确定计税基础：（同固定资产）
<font color="#.外购生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础；
<font color="#.通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。
（二）生产性生物资产的折旧方法和折旧年限的规定.（同固定资产）1 T8 H; a, }7 C6 c# t
（三）生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：
1.林木类生产性生物资产，为10年；2.畜类生产性生物资产，为3年。
知识点15：无形资产的税务处理6 s7 C- ~* K" M- S&&|+ p
三、无形资产的税务处理
（一）无形资产的计税基础（除了措辞有区别外,实质同固定资产）外购以购买价款和支付的相关税费，以及直接归属于该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础自行开发以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的以资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础（二）无形资产摊销的范围：. T6 K5 f* E/ {& ?
下列无形资产不得计算摊销费用扣除：
<font color="#.自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产。) x&&M8 b( f
<font color="#.自创商誉。1 x) {1 }$ e4 V$ T1 R
<font color="#.与经营活动无关的无形资产。
（三）无形资产的摊销方法和年限
无形资产的摊销，采取直线法计算。摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。5 q' f! k0 i) t9 o( i
外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。
知识点16：长期待摊费用的税务处理
四、长期待摊费用的税务处理已足额提取折旧的固定资产的改建支出按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销租入固定资产的改建支出按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销固定资产的大修理支出按照固定资产尚可使用年限分期摊销大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：①修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上。②修理后使用年限延长2年以上。其他应当作为长期待摊费用的支出支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。企业的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除。【例题6·多选题】依据企业所得税的有关规定，企业发生的下列支出中，应作为长期待摊费用的有（　）4 }, ]+ k+ h" |, c
A.长期借款的利息支出
B.租入固定资产的改建支出3 m! E, D) V* D5 F/ y5 s- q1 X
C.固定资产的大修理支出
D.已提足折旧的固定资产的改建支出
【答案】BCD& A1 _. _3 Y0 K/ T4 w9 P& V
【解析】在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除。1 A, o7 X% ~. I
（1）已足额提取折旧的固定资产的改建支出；
（2）租入固定资产的改建支出；. z& I, v% \8 X# ]$ q/ F
（3）固定资产的大修理支出；
（4）其他应当作为长期待摊费用的支出。$ V4 s9 f9 e$ Q% j* M
( E8 d8 B0 l% ?5 A9 q* t" n2 Q
知识点17：存货的税务处理
五、存货的税务处理2 {# G% \4 i: ~& W
（一）存货的计税基础
存货按照以下方法确定成本：
<font color="#.通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；
<font color="#.通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关
税费为成本；; @8 e& t( Q$ _( @
<font color="#.生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。
（二）存货的成本计算方法
企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。注意无后进先出。6 y: q2 ~& z% _0 g
知识点18：投资资产的税务处理
六、投资资产的税务处理：
（一）投资资产的成本' i6 n. o+ c& X" u
<font color="#.通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本。&&z: \, r! ]* w
<font color="#.通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。
（二）投资资产成本的扣除方法
企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除，企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。
8 D$ }* g7 D9 a! a" n/ A
知识点19：税务规定与会计规定差异的处理
七、税法规定与会计规定差异的处理: a+ Q& n1 A, ?, E4 Q) C+ v8 I3 _# I
<font color="#.企业不能提供完整、准确的收入及成本、费用凭证，不能正确计算应纳税所得额的，由税务机关核定其应纳税所得额。5 @, s, ]! s0 ~) F
<font color="#.企业依法清算时，以其清算终了后的清算所得为应纳税所得额。第五节　资产损失税前扣除的所得税处理4 w7 o! E- B7 |3 ^
知识点20：资产损失税前扣除% G3 Z3 p. x$ w! Z6 z2 M4 s
一、资产损失的定义：* c% b. _$ }+ m4 M+ P* t' Q
资产损失中的资产包括货币资产、非货币资产以及债权性和股权性投资。注意一点：未提及无形资产。, X0 i. e+ J2 M
二、资产损失扣除政策
1.损失的原因：注意以下2点) C% A8 c) c- L$ _5 ^3 g6 O6 |/ T
（三）企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的应收、预付款项，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除：
（1）债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的；
（2）债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的；
（3）债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的；$ u/ z$ N' `' v3 ^
（4）与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的；
（5）因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的；* V&&h( H6 C1 n/ i6 k+ \8 N
（6）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。
（五）企业的股权投资符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资，可以作为股权投资损失在计算应纳税所得额时扣除：
（1）被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的；
（2）被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营3年以上，且无重新恢复经营改组计划的；1 J2 C8 u( z9 S/ k&&Q
（3）对被投资方不具有控制权，投资期限届满或者投资期限已超过10年，且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的；5 c2 _& n) W0 ~2 C
（4）被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过3年以上的；
2.扣除金额的确认：总原则为损失的净额。换个角度说就是对于在损失确认过程中可收回的部分不得确认损失。具体包括
（1）现金短缺、固定资产和存货盘亏、毁损、报废和被盗时责任人的赔偿额或保险公司的赔款；
（2）应收、预付账款和股权投资的可收回金额；
特别说明：6 F, ]&&`' \&&\5 i&&m
" r( D, L; X/ l2 O' P/ G
逐章精讲班+冲刺串讲班=听课班，最精炼的组合套餐，史上最低的辅导价格！“60元/科”（包括练习题、冲刺试卷、模拟题）。听课班旨在为更多考生提供听课的帮助，并顺利通过注册会计师考试。
中国会计社区官方微信公众号：会计通。
该用户从未签到
（1）存款损失中强调企业将货币资金存入法定具有吸收存款职能的机构而无法收回的部分可以作为损失扣除；; {6 l+ k( o0 e8 R
（2）企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。! a( r% L$ \! @# N1 ]* ^: H
（3）已经扣除的资产损失，在以后纳税年度全部或者部分收回时，其收回部分应当作为收入计入收回当期的应纳税所得额。, _- o) z) B6 {&&E1 r5 M/ t+ r
（4）境内、境外营业机构发生的资产损失应分开核算，对境外营业机构由于发生资产损失而产生的亏损，不得在计算境内应纳税所得额时扣除。
三、资产损失税前扣除管理4 r, `5 F5 ]/ J* l. B4 r, m
（一）资产损失税前扣除的审批
1.下列资产损失，属于由企业自行计算扣除的资产损失：+ `$ ^/ ~3 |' C5 m/ A. Y" V
（1）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失；* X( N( U/ ?% f& T$ a- P& I# \$ E
（2）企业各项存货发生的正常损耗；
（3）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；
（4）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；- ~7 @, t) o&&q
（5）企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失；（通过第三方交易的正常损失）
企业发生的资产损失，凡无法准确辨别是否属于自行计算扣除的资产损失，可向税务机关提出审批申请。
【例题&#8226;多选题】下列资产损失，属于由企业自行计算在企业所得税前扣除的有（　）
A.企业的债权性投资到期不能收回发生的损失
B.企业在正常经营活动中销售存货发生的损失2 e8 @! K( N& J& F/ E( ^0 `
逐章精讲班+冲刺串讲班=听课班，最精炼的组合套餐，史上最低的辅导价格！“60元/科”（包括练习题、冲刺试卷、模拟题）。听课班旨在为更多考生提供听课的帮助，并顺利通过注册会计师考试。) }" Z' ]2 H4 N/ ]) e
C.企业固定资产达到使用年限正常报废清理的损失
D.企业按照规定通过证券交易场所买卖股票发生的损失
【答案】BCD6 ~* i9 V" z$ I+ t: U
【解析】下列资产损失，属于由企业自行计算扣除的资产损失：6 O2 ?: k2 U, K3 S& ]' p. t
（1）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失；
（2）企业各项存货发生的正常损耗；6 _- c" o, o3 }; c: F8 E# Q
（3）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；; M1 E) T7 `( {. H' b/ ~! Q3 a
（4）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；) Z+ m+ G" E2 u&&|1 f. k
（5）企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失；5 }& A5 L+ m! n
2.税务机关对企业资产损失税前扣除的审批是对纳税人按规定提供的申报材料与法定条件进行符合性审查。企业资产损失税前扣除不实行层层审批，企业可直接向有权审批税务机关申请。税务机关审批权限如下：1 G$ T8 n% o( t8 C' I0 F" \
（1）企业因国务院决定事项所形成的资产损失，由国家税务总局规定资产损失的具体审批事项后，报省级税务机关负责审批。
（2）其他资产损失按属地审批的原则，由企业所在地管辖的省级税务机关根据损失金额大小、证据涉及地区等因素，适当划分审批权限。/ c* V" R1 Q: U
（3）企业捆绑资产所发生的损失，由企业总机构所在地税务机关审批。4 }; Y3 r) y7 h8 d/ |: M6 @# Z
3.税务受理企业当年的资产损失审批申请的截止日为本年度终了后第45日。企业因特殊原因不能按时申请审批的，经过负责审批的税务机关同意后可适当延期申请。+ `. q5 q' p) w! }' w
（二）资产损失确认证据：分为法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。
（三）认定的相关知识点：5 u$ N# U8 \, E2 g: [" e6 G
1.存货报废、毁损和变质损失，其账面价值扣除残值及保险赔偿或责任赔偿后的余额部分，依据下列相关证据认定损失：
（1）单项或批量金额较小（占企业同类存货10%以下、或减少当年应纳税所得、增加亏损10%以下、或10万元以下。下同）的存货，由企业内部有关技术部门出具技术鉴定证明；5 r8 z- c* g$ c$ M/ Q0 B7 o
（2）单项或批量金额超过上述规定标准的较大存货，应取得专业技术鉴定部门的鉴定报告或者具有法定资质中介机构出具的经济鉴定证明；' [' h# u$ A6 d5 P, x
2.企业的股权（权益）投资当有确凿证据表明已形成资产损失时，应扣除责任人和保险赔款、变价收入或可收回金额后，再确认发生的资产损失。可收回金额一律暂定为账面余额的5%。
3.企业对外提供与本企业应纳税收入有关的担保,因被担保人不能按期偿还债务而承担连带还款责任,经清查和追索,被担保人无偿还能力,对无法追回的,比照本办法应收账款损失进行处理。" R1 ]6 e3 F+ j
企业为其他独立纳税人提供的与本企业应纳税收入无关的贷款担保等，因被担保方还不清贷款而由该担保人承担的本息等，不得申报扣除。/ R$ D) M: Q" j&&o7 {4 ^) E1 u+ Y* u
第六节　企业重组的所得税处理
知识点21：企业重组的所得税处理/ m# N0 \0 J7 g9 A9 Q. r
一、企业重组的定义
企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。% r, e4 g8 W( G% i
二、企业重组的一般性税务处理方法
（一）企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。4 `9 ?' k) P# n6 F$ _&&P
（二）企业债务重组，相关交易应按以下规定处理：
1.以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。
2.发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。' |1 S. g+ _6 s, `
3.债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。
【例题&#8226;单选题】甲与乙达成债务重组协议，甲以一批库存商品抵债所欠乙公司一年前发生的债务180.8万元，该批库存商品的账面成本为130万元，市场不含税销售价为140万元，该批商品的增值税税率为17%。假定适用企业所得税税率25%,城市维护建设税和教育费附加不予考虑。甲企业的该项重组业务应缴纳企业所得税（　）0 c" b7 L& Z6 [
A.4.25万元　　　B.6.75万元　　　C.12.7万元　　　D.16.764万元
【解析】资产转让收益＝140—130＝10（万元）；
债务重组收益＝180.8－140－140×17%＝17（万元）。2 s: }1 ^0 B3 d1 y( H2 |6 P1 Y! ?
所以，该项重组业务应纳所得税额＝〔（140－130）＋（180.8－140－140×17%）〕×25%＝6.75（万元）3 q4 G- ]3 @9 k( T
（三）企业股权收购、资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：
1.被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。
2.收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。4 K, A; l4 z4 v4 L3 D
3.被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。
（四）企业合并，当事各方应按下列规定处理：4 j- T$ C0 E( f' e8 }8 e& d
1.被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
2.合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。
3.被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。
（五）企业分立，当事各方应按下列规定处理：: Y1 @! T0 @' F) ^, ?- E
1.被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。) @1 J1 G/ m% A5 X8 f# c, ]5 Z
2.分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。
3.被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。
4.被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。0 j3 S3 `5 i8 R$ r6 m2 u
5.企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。3 p8 ^6 k&&T, T! X- P
" r8 t9 c. K1 T" t+ u' B/ b
三、企业重组的特殊性税务处理方法
（一）适用特殊性税务处理的条件&&q, k&&J/ M4 l2 f3 F5 G3 v" a$ M
企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：7 t0 g) N" S) y$ a+ t, [
1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
2.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。（收购股权不低于75%）. {/ H2 S&&}) N3 F+ Q2 j&&Q
3.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。1 a- g7 T" _: M9 q# h- q4 L
4.重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。（股权支付额不低于交易支付总额的85%）6 M$ _7 P&&Q' Y; u
5.企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。. Q8 |" E( Q, R) i. ?8 M
（二）企业重组符合上述特殊性税务处理条件的处理：, ]0 d/ I1 `! J4 \, Q+ ~
交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。
非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）
【例题&#8226;计算题】甲企业共有股权10000万股，为了将来有更好的发展，将80%的股权让乙公司收购，然后成为乙公司的子公司。假定收购日甲公司每股资产的计税基础为5元，每股资产的公允价值为6元。在收购对价中乙企业以股权形式支付43200万元，以银行存款支付4800万元。
要求：请计算甲公司取得非股权支付额对应的资产转让所得或损失。, W4 R: X: R! H( a* ]& Q
【答案】甲公司取得非股权支付额对应的资产转让所得＝（4）×（）＝8000×10%＝800（万元）' }$ ?, f! O/ {3 T- ]' ]6 F
交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：2 C0 W9 @0 r: j) c3 A; o( m
1.企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。
企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。
2.股权收购：: _1 i! I+ E% C3 d2 I) [/ W
（1）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。
（2）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。
3.资产收购：' d1 B0 X$ c1 R6 h
（1）转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。
（2）受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。
4.企业合并：企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：/ V, t- ^0 j+ W&&J4 i
（1）合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。
（2）被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。
（3）可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额＝被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。
【例题&#8226;计算题】摩托车生产企业合并一家小型股份公司，股份公司全部资产公允价值为5700万元、全部负债为3200万元、未超过弥补年限的亏损额为620万元。合并时摩托车生产企业给股份公司的非股权支付额为2300万元、银行存款200万元。该合并业务符合企业重组特殊税务处理的条件且选择此方法执行。（假定当年国家发行的最长期限的国债年利率为6%）5 }' F. W& W% V; ?* U) W
要求：计算合并企业扣除被合并企业亏损限额2 y( g5 j+ K&&G$ [) z/ }# l* G6 d
【答案】合并企业扣除被合并企业亏损限额＝（）×6%＝150（万元）
（4）被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。) G7 u/ z. P' j$ _
5.企业分立：被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：5 U9 e5 x% T* y# B( N* K
（1）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。, N( M8 F1 g) [: g) b, l5 M: Y5 ]
（2）被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。# u0 y! {$ r" w( G, l3 ^, ], h, `% l
（3）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。3 v6 T2 P- }8 }+ r! z8 r
（三）合并分立后的税收优惠延续问题- y+ a( F) U! X
在企业吸收合并中，合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额（亏损计为零）计算。7 |7 }7 `* v4 `# \+ M
在企业存续分立中，分立后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额（亏损计为零）乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。
第七节　税收优惠
0 g- S6 t* Z0 Y# @* ~& `; [2 j( B
知识点22：免征与减征优惠4 e' h" z: H2 g/ w& L4 ~0 p
一、免征与减征优惠! C1 F4 w/ f5 P- H
（一）从事农、林、牧渔业项目的所得' o1 G4 T) m5 ~3 C2 a( d
1.企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：（1）蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植。（2）农作物新品种的选育。（3）中药材的种植。（4）林木的培育和种植。（5）牲畜、家禽的饲养。（6）林产品的采集。（7）灌溉、农产品的初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目。（8）远洋捕捞。
2.企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税：（1）花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植。；（2）海水养殖、内陆养殖。7 j* i! \% L( e8 F( i& e1 p7 B3 Y8 J
（二）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得
企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。（3免3减半）* d# G4 ]9 _& S# L5 @
企业承包经营、承包建设和内部自建自用本条规定的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。
（三）从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得
环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。（3免3减半）
（四）符合条件的技术转让所得（新修订）
1.一个纳税年度内，居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。（免营业税）
2.技术转让的范围，包括居民企业转让专利技术、计算机软件著作权、集成电路布图设计权、植物新品种、生物医药新品种，以及财政部和国家税务总局确定的其他技术。
3.技术转让应签订技术转让合同。其中，境内的技术转让须经省级以上（含省级）科技部门认定登记，跨境的技术转让须经省级以上（含省级）商务部门认定登记，涉及财政经费支持产生技术的转让，需省级以上（含省级）科技部门审批。
4.居民企业取得禁止出口和限制出口技术转让所得，不享受技术转让减免企业所得税优惠政策。
5.居民企业从直接或间接持有股权之和达到100%的关联方取得的技术转让所得，不享受技术转让减免企业所得税优惠政策。
二、高新技术企业优惠2 m7 ?3 a4 V! I
（一）国家需要重点扶持的高新技术企业减按15%的税率征收企业所得税。+ P7 v2 v* n1 M&&E& F9 E. _
国家需要重点扶持的高新技术企业，是指拥有核心自主知识产权，并同时符合下列6方面条件的企业：（略）+ T. a& ]/ n) w# U% {
（二）经济特区和上海浦东新区新设立高新技术企业过渡性税收优惠（略）! \& u2 h7 D: z- U
三、小型微利企业优惠: _3 G% |: A# G; r4 z&&i
小型微利企业减按20%的所得税税率征收企业所得税。小型微利企业的条件如下：! z$ c$ ~5 G* x' S/ q&&i8 p
1.工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元。
2.其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。/ h% G6 `4 O- e&&v9 w) O0 f3 k
3 v* U5 w5 C- a2 k/ X
四、加计扣除优惠9 L+ t9 J) b. Y) I
1.研究开发费，是指企业为开发新技术、新产品新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。
2.企业安置残疾人员所支付的工资，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。4 o% k& C! q- z% w* w# l2 C
五、创投企业优惠0 T1 W, ^& T1 L# Z) e0 I0 H( B
创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。7 G4 G) F1 s) m, k/ k$ `
六、加速折旧优惠
企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括：
1.由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；$ p( A! C&&P3 s8 q( q
2.常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。" ~: c$ ^6 o# R' N; l
采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
& `( k: x# M" R+ Q
七、减计收入优惠! T) C! ~( O0 v# L. T
综合利用资源，是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。: v3 A* B# d. T2 ~* T/ w& v/ ^
所称原材料占生产产品材料的比例不得低于《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的标准。
八、税额抵免优惠
1.税额抵免，是指企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》等规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。- D% R5 Y) V1 s: a, q/ o! A
2.企业购置上述专用设备在5年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业所得税税款。&&v3 @+ ]. m7 ?+ `0 Y, ^# z8 ]
3.企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。
【新增】自日起，增值税一般纳税人购进固定资产发生的进项税额可从其销项税额中抵扣。如增值税进项税额允许抵扣，其专用设备投资额不再包括增值税进项税额；如增值税进项税额不允许抵扣，其专用设备投资额应为增值税专用发票上注明的价税合计金额。企业购买专用设备取得普通发票的，其专用设备投资额为普通发票上注明的金额。$ i) [6 I+ Q&&M5 Y- Q
九、民族自治地方的优惠
十、非居民企业优惠：0 R# `& Q&&M0 T
非居民企业减按10%的所得税税率征收企业所得税。
该类非居民企业取得下列所得免征企业所得税：
1.外国政府向中国政府提供贷款取得利息所得。
2.国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息所得。
3.经国务院批准的其他所得。
十一、其他有关行业的优惠&&q0 ]1 M8 h7 f
（一）关于鼓励软件产业和集成电路产业发展的优惠政策
1.软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。
2.我国境内新办软件生产企业经认定后，自获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。（2免3减半）
3.国家规划布局内的重点软件生产企业，如当年未享受免税优惠的，减按10%的税率征收企业所得税。
4.软件生产企业的职工培训费用，可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。
5.企事业单位购进软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，经主管税务机关核准，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年。6 C2 m7 h6 E3 n7 p2 T/ [
7.集成电路生产企业的生产性设备，经主管税务机关核准，其折旧年限可以适当缩短，最短可为3年。
8.投资额超过80亿元人民币或集成电路线宽小于0.25微米的集成电路生产企业，可以减按15%的税率缴纳企业所得税，其中，经营期在15年以上的，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。（5免5减半）&&C6 ]" P4 U&&t$ C7 f# d
9.对生产线宽小于0.8微米（含）集成电路产品的生产企业，经认定后，自获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。（2免3减半）
10.自日起至2010年底，对集成电路生产企业、封装企业的投资者，以其取得的缴纳企业所得税后的利润，直接投资于本企业增加注册资本，或作为资本投资开办其他集成电路生产企业、封装企业，经营期不少于5年的，按40%的比例退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。再投资不满5年撤出该项投资的，追缴已退的企业所得税税款。: y$ l' ?; V% D( z# G
自日起至2010年底，对国内外经济组织作为投资者，以其在境内取得的缴纳企业所得税后的利润，作为资本投资于西部地区开办集成电路生产企业、封装企业或软件产品生产企业，经营期不少于5年的，按80%的比例退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。再投资不满5年撤出该项投资的，追缴已退的企业所得税税款。; J* S1 Y9 H: z7 Q4 U: g&&g% |
（二）关于鼓励证券投资基金发展的优惠政策（略）/ c&&u6 r- D" R+ M8 i( M
十二、其他优惠
（一）低税率优惠过渡政策
自日起，原享受低税率优惠政策的企业，在新税法施行后5年内逐步过渡到法定税率。其中，享受企业所得税15%税率的企业，2008年按18%税率执行；2009年按20%税率执行；2010年按22%税率执行；2011年按24%税率执行；2012年按25%税率执行。原执行24%税率的企业，2008年起按25%税率执行。（3－2－2－2－1）
（二）“两免三减半”、“五免五减半”过渡政策
自日起，原享受企业所得税“两免三减半”、“五免五减半”等定期减免税优惠的企业，新税法施行后继续按原税收法律、行政法规及相关文件规定的优惠办法及年限享受至期满为止。
但因未获利而尚未享受税收优惠的，其优惠期限从2008年度起计算。, I" h5 g7 M- M3 G7 R5 x# b
（四）西部大开发的税收优惠：税率15%。
【例题1&#8226;多选题】（2009年）依据企业所得税的相关规定，下列资产中，可采用加速折旧方法的有（　）
A.常年处于强震动状态的固定资产8 W! t. W8 h- ?1 O8 f8 N
B.常年处于高腐蚀状态的固定资产
C.单独估价作为固定资产入账的土地
D.由于技术进步原因产品更新换代较快的固定资产
【答案】ABD# }! X( R' m$ C) C0 S9 ~( ~. [
【解析】可以采取加速折旧的方法的固定资产，包括：
（1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；
（2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。8 G: Z- ~+ j8 [# B* a* f2 Y
【例题2&#8226;多选题】下列符合企业所得税免征规定的是（　）4 G- F2 \3 E0 m( Z' G- v
A.糖料的种植
B.农作物新品种的选育% |1 p/ O8 {! l: h6 ^- }
C.远洋捕捞
D.内陆养殖
【答案】ABC/ ~. K0 Q4 I4 \' g
【解析】选项D，内陆养殖属于减半征收企业所得税的项目。
【例题3&#8226;单选题】下列符合企业所得税税收优惠的是（　）
A.企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得，自项目生产经营所属纳税年度起，三免三减半9 U, \- X9 R. q
' T' a/ M% w' v% A6 x! b9 ~
逐章精讲班+冲刺串讲班=听课班，最精炼的组合套餐，史上最低的辅导价格！“60元/科”（包括练习题、冲刺试卷、模拟题）。听课班旨在为更多考生提供听课的帮助，并顺利通过注册会计师考试。
中国会计社区官方微信公众号：会计通。
该用户从未签到
第十三章　个人所得税法 [重点章，分值在8-10分左右。2010年14分，分。& C# X3 P&&x8 ^( m6 d
! Z1 t0 i2 @( t. h. {
知识点1：个人所得税基本原理第一节 个人所得税基本原理; A% w7 W: p: g2 [
一、个人所得税的概念5 Y- y2 r, f6 W% {7 n, E; [
个人所得税是以自然人取得的各类应税所得为征税对象而征收的一种所得税。个人所得税的征税对象不仅包括个人还包括具有自然人性质的企业。 / I0 R! E3 L# D6 s6 f0 H7 Q& I
6 W&&r. a1 b' Y% r0 z0 N% G# @
二、个人所得税的发展：最早产生十八世纪的英国。7 D! S# `0 P" c% e+ W% y
: f1 [- d&&j3 L9 W
三、个人所得税的计税原理：- j5 M+ Z7 b5 n$ k, @
个人所得税以个人的纯所得为计税依据。因此计税时以纳税人的收入或报酬扣除有关费用以后的余额为计税依据。有关费用具体分为三类：2 M1 F+ J6 X7 W
（1）与应税收入相配比的经营成本和费用；
（2）与个人总体能力相匹配的免税扣除和家庭生计扣除；
（3）为了体现特定社会目标而鼓励的支出，称为“特别费用扣除”，如慈善捐赠等。5 w) t- W4 E. f9 v&&E, }
' S. T8 A; U* ?) l" M) d" R
四、个人所得税的征收模式
<font color="#.分类征收制；2.综合征收制；3.混合征收制；目前，我国采用的是分类征收制。/ V4 i+ p- D+ C
知识点2：纳税义务人与征税范围第二节　纳税义务人与征税范围6 y, m" |' n* r
一、纳税义务人
个人所得税的纳税义务人，包括中国公民、个体工商业户、个人独资企业、合伙企业投资者、在中国有所得的外籍人员（包括无国籍人员，下同）和香港、澳门、台湾同胞。上述纳税义务人依据住所和居住时间两个标准，区分为居民和非居民，分别承担不同的纳税义务。
（一）居民纳税义务人：有住所或无住所居住满1年的个人：承担无限纳税义务。其所取得的应纳税所得，无论是来源于中国境内还是中国境外任何地方，都要在中国缴纳个人所得税。
（1）在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益关系，而在中国境内习惯性居住的个人。6 {& r' p8 S+ y$ R
（2）所谓在境内居住满1年，是指在一个纳税年度（即公历1月1日起至12月31日止，下同）内，在中国境内居住满365日。在一个纳税年度内，一次不超过30日或者多次累计不超过90日的离境不扣减其在华居住的天数。5 s4 _+ o8 z# \
（二）非居民纳税义务人：无住所不居住或无住所居住不满1年：承担有限纳税义务。即仅就其来源于中国境内的所得，向中国缴纳个人所得税。" `4 Z# |/ V' N5 D) x
（1）判定纳税义务及计算在中国境内居住的天数:个人入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按一天计算其在华实际逗留天数。
（2）对个人入、离境当日及计算在中国境内实际工作期间:入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按半天计算在华实际工作天数。
二、征税范围
（一）工资、薪金所得2 }: b% u: u% k7 H6 }1 z4 u6 s
1.不属于工资、薪金性质的补贴，不缴纳个税，这些项目包括：
（1）独生子女补贴；% _1 e4 ^5 U6 @; N9 m2 \
（2）执行公务员工资制度未纳入基本工资总额的补贴、津贴差额和家属成员的副食品补贴；（3）托儿补助费；
（4）差旅费津贴、误餐补助。0 d# [' |' R. P0 D
2.内退的问题：: f8 E1 d! s6 f$ A4 h&&g
（1）内退的个人在内退后至法定退休年龄之间从原单位取得的工资、薪金，按“工资、薪金所得”项目征个税，不能按离退休工资对待。) V4 f$ V5 l0 E: }, \( D
（2）取得的一次性内退收入，应按内退后至法定退休年龄之间的所属月份进行分摊，将每月分摊额与当月领取的工资薪金所得合并后减除当月费用标准以余数为基础确定适用税率，然后把当月工资薪金加上取得的依次收入减除费用扣除标准按上述税率计算。
（3）办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间重新就业取得的“工资、薪金”所得，应与其从原任职单位取得的同一月份的“工资、薪金”所得合并，并依法自行向主管税务机关申报缴纳个人所得税。
【例题·计算题】某人从原单位办理了内部退养手续，其至法定退休年龄还有3年6个月的时间，其取得内部退养一次性收入42000元，并在当月取得内退工资1900元，其当月应纳个人所得税是多少？
【答案】（1）确定适用税率：42000元÷42个月＝1000（元）
<font color="#00＋＝900（元） 适用10%工资、薪金所得税率4 E9 _1 j' n% X7 `, s& D
（2）计算应纳税额：（4－2000）×10%－25＝4165（元）
3.出租车的问题：
（1）出租汽车经营单位对驾驶员采取单车承包或承租方式运营，驾驶员从事客运取得收入按工资、薪金所得征税。
（2）个体出租车收入，按个体工商户的生产、经营所得征税。# q# Z8 N6 S3 t2 \1 q
（3）个人出租车挂靠单位，并向挂靠单位交纳管理费的，按个体工商户的生产、经营所得征税。
4.公司职工取得的用于购买企业国有股权的劳动分红，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。: k- ~$ G8 Q0 {, d. s$ I" e
（二）个体工商户的生产、经营所得
<font color="#.个人从事彩票代销业务而取得所得，应按照“个体工商户的生产、经营所得”项目计征个人所得税
<font color="#.个人独资企业和合伙企业投资者比照个体工商户纳税3 K1 C8 _# _% c
个体工商户和从事生产、经营的个人，取得与生产、经营活动无关的其他各项应税所得，应分别按照其他应税项目的有关规定，计算征收个人所得税。如取得银行存款的利息所得、对外投资取得的股息所得，应按“股息、利息、红利”税目的规定单独计征个人所得税。
个人独资企业和合伙企业投资者以企业资金为本人和家庭成员支付的与生产经营无关的支出，视为对投资者的分配，并入个人的生产经营所得，依照“个体工商户生产、经营所得”缴纳个人所得税。
（三）对企事业单位的承包经营、承租经营所得4 p0 E( L&&t1 B+ n" t2 `&&j, @* }3 k
（四）劳务报酬所得9 d& l, N; |, r- y. P
“劳务报酬所得”与“工资、薪金所得”的区别：
A、非独立个人劳动：计“工资、薪金所得” B、独立个人劳动：计“劳务报酬所得”
自日起，对商品营销活动中，企业和单位对其营销业绩突出的非雇员以培训班、研讨会、工作考察等名义组织旅游活动，通过免收差旅费、旅游费对个人实行的营销业绩奖励（包括实物、有价证券等），应根据所发生费用的全额作为该营销人员当期的劳务收入，按照“劳务报酬所得”项目征收个人所得税，并由提供上述费用的企业和单位代扣代缴。9 q+ C- \; ]2 `( x$ g
（五）稿酬所得
①以图书、报刊形式出版、发表
②不以图书、报刊形式出版、发表的翻译、审稿、书画所得：属于“劳务报酬所得”7 x+ c0 E, B) t. J
（六）特许权使用费所得, v& m&&U&&U&&`( u
特许权使用费所得，是指个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得。提供著作权的使用权取得的所得，不包括稿酬所得。&&B0 Q" S9 t) K
（七）利息、股息、红利所得
<font color="#.国债和国家发行的金融债券利息不缴个人所得税。
<font color="#.除个人独资企业、合伙企业以外的企业的个人投资者，以企业资金为本人和家庭成员支付的与生产经营无关的支出，或者向企业借款不归还又未用于生产经营的，视为对投资者的分配，依照“利息、股息、红利所得”缴纳个人所得税。
<font color="#.纳税年度内个人投资者从其投资企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款，在该纳税年度终了后既不归还又未用于企业生产经营的，其未归还的借款可视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。
（八）财产租赁所得6 Z6 H+ l6 U; D1 L
个人取得的财产转租收入，属于“财产租赁所得”的征税范围，由财产转租人缴纳个人所得税。; I; u4 v+ s' t: \
（九）财产转让所得1 J8 \. x5 t# K0 C" W" g+ |/ V
<font color="#.股票转让所得不缴纳个人所得税。; j- K' ~& _4 Q7 m5 O
<font color="#.量化资产股份转让
（1）集体所有制改制为股份制的，职工个人取得的股份，暂缓征收；
（2）转让时，就其转让收入额扣减取得时支付的费用和合理转让费用的余额，按“财产转让所得”项目计征个人所得税。
<font color="#.个人出售自有住房，按“财产转让所得”征税；
（1）其应税所得的确定按已购公有住房和非已购公有住房分别确定；% }/ o, a# |/ g. @# ~
（2）个人换购住房（出售后1年内重新购房）价值相等的部分可免税，但需交纳税保证金；个人出售现住房后1年内重新购房的，按照购房金额大小相应退还纳税保证金。
A.购房金额大于或等于原住房销售额的，全部退还纳税保证金；7 y$ l) Y& s1 }& I% L
B.购房金额小于原住房销售额的，按照购房金额占原住房销售额的比例退还纳税保证金，余额作为个人所得税缴入国库。
C.个人出售现住房后1年内未重新购房的，所缴纳的纳税保证金全部作为个人所得税缴入国库。9 e, K$ {0 B/ u2 l% K; p
<font color="#.个人转让自用5年以上并且是家庭惟一生活用房取得的所得免税。
（十）偶然所得
偶然所得，是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。
9 h8 c* P$ h: j0 o+ k
知识点3：税率与应纳税所得额的确定
第3.4节前附表：应税项目税率费用扣除应纳税额计算1.工资薪金所得九级超额累进税率月扣除：（每月收入-）×适用税率-速算扣除数2.个体工商户生产、经营所得五级超额累进税率全年收入扣除成本、费用及损失（全年收入-成本、费用及损失）×适用税率-速算扣除数3.对企事业单位承包经营、承租经营所得①对经营成果拥有所有权，五级税率2 h( \/ q( }. l
②对经营成果不拥有所有权，九级税率全年收入扣除必要费用（每月2000）（全年收入-必要费用）适用×税率-速算扣除数4.劳务报酬所得①20%比例税率；9 M. q! w5 ^( P( J# ~6 M7 ?
②对一次取得的劳务报酬所得20000元以上有加成征收，　　& _8 t$ _7 Y$ _+ o( b- }0 T
2 E4 B& G, I1 n
2 S; O, |) s! C8 R! p) u2 N
: a" @" r0 p6 S9 Y, E% @
$ A" q- `9 O( [2 h
①每次收入小于4000元:定额扣除800元
②每次收入大于4000元:定率扣除收入的20%（1）每次收入小于4000元：7 ~: X2 S" A; W( g2 C8 N
（每次收入-800）×20%9 y' t5 o# q. k% |& Y' p3 U: r
（2）每次收入大于4000元：, J& Q6 W' O5 a5 t/ g3 m
每次收入×（1-20%）×20%4 v&&[&&g& N2 f3 ~1 W" O
（3）每次劳务报酬所得大于20000元：每次收入×（1-20%）×适用税率-速算扣除数5.稿酬所得20%比例税率，并按应纳税额减征30%（1）每次收入小于4000元：
（每次收入-800）×20%×（1-30%）
（2）每次收入大于4000元：每次收入×（1-20%）×20%×（1-30%）6.特许权使用费所得20%比例税率（1）每次收入小于4000元：9 ?# L8 o&&}1 Y( ?& j- [
（每次收入-800）×20%
（2）每次收入大于4000元：
每次收入×（1-20%）×20%7.财产租赁所得20%比例税率
（房屋出租按10%）财产租赁过程中缴纳的税费、修缮费用、800元或20%固定费用（1）每次收入小于4000元：1 ^2 f5 m+ @* L
[每次（月）收入-准予扣除项目-修缮费用（800元为限）-800]×20%4 h2 d) r& P3 V9 `4 S6 y
（2）每次收入大于4000元：
[每次（月）收入-准予扣除项目-修缮费用（800元为限）]×（1-20%）×20%8.财产转让所得20%比例税率每次转让收入总额扣除财产原值和合理费用（收入总额-财产原值-合理费用）×20%9.利息、股息红利所得20%比例税率收入全额为应纳税所得额收入×20%10.偶然所得同上11.其它所得同上 第三节　税率与应纳税所得额的确定 " n. f% j1 q' _8 F7 |% @0 W. y
（一）九级超额累进税率: 工资、薪金所得
（二）五级超额累进税率:
<font color="#.个体工商户的生产经营所得；6 ]: j+ L0 ^! o. A3 P9 B
<font color="#.承包、承租经营所得；
<font color="#.个人独资企业和合伙企业的生产经营所得。; q1 y6 F/ ~5 S' V
注意： ) @3 P; Z9 e1 T4 k) y" n
（1）承包、承租人对企业经营成果不拥有所有权，仅是按合同（ 协议）规定取得一定所得的，其所得按工资、薪金所得项目征税，适用5%--45%的九级超额累进税率。
（2） 承包、承租入按合同（ 协议）的规定只向发包、出租方交纳一定费用后，企业经营成果归其所有的，承包、承租人取得的所得，按对企事业单位的承包经营、承租经营所得项目，适用5%-35%的五级超额累进税率征税。# F! j$ ]. W+ P. d7 U$ U
（三）其他所得：20%。
应注意的问题：
<font color="#稿酬减征30%；
<font color="#.劳务报酬加成征收；
3.出租居民住房适用10%的税率；0 t1 p% C% d% }# `& y
<font color="#.2003年9月1日起孳生的利息，按“利息、股息、红利所得”项目征税；从日起，居民储蓄利息税率为5%，日起暂免征收。
【例题·多选题】（2002年）下列各项中，适用5%-35%的超额累进税率计征个人所得税的有（　）。
A.个体工商户的生产经营所得
B.个人独资企业的生产经营所得6 q/ _! R1 F, s7 r
C.对企事业单位的承包经营所得
D.合伙企业的生产经营所得6 E5 G! \% e! l" A
【答案】ABCD6 ~9 L* w4 Y0 t" Q&&Z
二、应纳税所得额的规定
（一）每次收入的确定
【提示】① 按次计算收入的有：A、劳务报酬所得，B、稿酬所得，C、特许权使用费所得，D、利息、股息、红利所得，E、财产租赁所得，F、偶然所得 G、其他所得。* t# D3 U&&f1 A( \# L9 D7 K
②非按次计算收入的有：A、工资薪金所得：按月收入额计征；B、个体工商户的生产经营所得：按年；C、对企、事业单位承包、承租经营所得：按年。6 e- Z/ e' i% y8 N&&o& X
<font color="#.劳务报酬所得，根据不同劳务项目的特点，分别规定为：, F& _1 X9 l8 ~3 a2 S
　（1）只有一次性收入的，以取得该项收入为一次。（例如图纸设计）
（2）属于同一事项连续取得收入的，以一个月内取得的收入为一次。不能以每天取得的收入为一次。0 y7 o&&L4 ~2 ^, p6 u
<font color="#.稿酬所得，以每次出版、发表取得的收入为一次，具体可分为：) B& ^# x& _4 L
（1）同一